Contencios administrativ fiscal - nulitate act de control

Dosar nr. 7451/83/2006
SENTINTA CIVILA nr. 194/CA/Sedinta publica din 14 mai 2008
Domeniu asociat: contencios administrativ fiscal; nulitate act de control.       Procesului verbal de control prin care s-a constatat afilierea intre reclamanta si
alte societati comerciale si prin care s-au stabilit imprejurari de fapt de natura a
produce consecinte juridice privind obligatiile fiscale ale contribuabilului controlat,
indeplineste toate conditiile unui act de control fiscal si deci se incadreaza in
categoria actelor administrative de control supuse contestatiei in baza prevederilor
art. 176 alin. 1 C.proc.fiscala.

      Prin actiunea inregistrata sub dosar nr. unic de mai sus, reclamanta SC D 
SRL SATU MARE, prin lichidator judiciar COMCAS LJ 2000 SPRL SATU MARE a
chemat in judecata pe paratele DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE
SATU MARE si ACTIVITATEA DE CONTROL FISCAL - SERVICIUL CONTROL
FISCAL MARI CONTRIBUABILI, solicitand instantei ca prin hotararea ce o va
pronunta sa dispuna anularea deciziei nr. 8072/19.10.2006 emisa de parata DGFP
Satu Mare privind modul de solutionare a contestatiei nr. 8072/22.04.2005 formulata
de reclamanta si pe cale de consecinta a procesului verbal nr. 8 din 23.03.2005
incheiat de parata de ordin doi, cu cheltuieli de judecata.
      In motivare reclamanta arata ca urmare a unui control incrucisat, efectuat la
societatea reclamanta in vederea stabilirii realitatii si legalitatii veniturilor si a
cheltuielilor aferente prestarilor de servicii facturate la SC F P SRL la data de
23.03.2005 s-a intocmit de catre D.G.F.P. Satu Mare - Serviciul Control Fiscal la Mari
Contribuabili, un proces-verbal prin care se stabileste ca societatea reclamanta "nu a
efectuat lucrarile de hidroizolatie la sediul SC T SA Carei, aceste lucrari fiind
executate de catre SC H SRL Baia Mare, iar SC D SRL a emis doar facturi fiscale
catre SC F P SRL".
      Pentru a ajunge la acesta concluzie, organul de control fiscal, constata ca in
baza unor raporturi contractuale SC D SRL in calitate de executant s-a obligat fata
de SC FP SRL Bixad, anteprenor general si nu beneficiar cum gresit se retine in
actul de control, sa execute lucrari de hidroizolatie pentru 2000 mp la unele imobile
apartinand SC T SA, beneficiarul lucrarii.
      In baza acestui contract societatea reclamanta a emis doua facturi in suma
totala de 790.442.500 lei cu TVA catre SC F P SRL, anteprenorul general.
      Urmare a unui control incomplet si superficial, prin acelasi proces-verbal se
mai retine ca aferent acestor facturi SC D SRL nu inregistreaza cheltuielile cu materii
prime, materiale si manopera rezumandu-se doar a incheia doua contracte de
prestari servicii cu SC H SRL Baia Mare ca executant al lucrarilor de hidroizolatii la
SC T SA Carei si ca reclamanta a emis doua facturi in valoare de 194.435.494 lei si
respectiv 81.414.822 lei.
      Intrucat, societatea reclamanta contrar celor retinute in acest act de control nu
numai ca a inregistrat cheltuieli cu materii prime si materiale, spre exemplu factura
fiscala MMACA nr. 9647708 din 11.06.2003 in valoare de 119.610.803 lei neluata in
considerare, a avut si a justificat si cheltuielile cu manopera asa cum rezulta din
statele de plata neexaminate.
      Data fiind aceasta intentie vadita de a se constata o diferenta cat mai mare
intre pretul achitat de beneficiarul SC TRUM SA Carei si costul lucrarilor la executare
in scopul nerecunoasterii valorii lucrarilor la beneficiar si a recalcularii impozitului pe
profit la beneficiar, a formulat in termen legal Contestatia nr. 8072 din 22.04.2005 a
procesului-verbal sus mentionat.
      Prin Decizia 8072/31.05.2005 a D.G.F.P. Satu   Mare, contestatia reclamantei
a fost respinsa ca prematur introdusa.
      Impotriva acestei decizii a formulat actiunea in contencios administrativ ce a
facut obiectul dosarului nr. 2265/2005 al Tribunalului Satu Mare, in care s-a
pronuntata Sentinta civila nr. 173/CA din 19.09.2005, prin care D.G.F.P. Satu Mare a
fost obligata sa solutioneze pe fond contestatia reclamantei impotriva Procesului
verbal nr. 8 din 23.03.2005, dispunandu-se totodata si anularea Deciziei nr. 8072 din
31.05.2005.
      Aceasta hotarare a ramas irevocabila prin Decizia civila nr. 69/CA/2006 a
Curtii de Apel Oradea.
      Urmare a acestui fapt parata a procedat la solutionarea pe fond a contestatiei
reclamantei si reluand in totalitate motivarea deciziei sale initiale desfiintate in
conditiile sus descrise, fara a reanaliza motivele invocate de reclamanta in sustinerea
contestatiei, respinge fara nici un temei contestatia astfel incat este obligata sa
procedeze la formularea prezentei actiuni.
      In drept, invoca art. 8 alin. 1 Legea nr. 554/2001, art. 187 C.proc.fiscala si art.
274 C.proc.civ.
      Prin intampinarea formulata in cauza parata D.G.F.P. Satu Mare a solicitat
respingerea actiunii reclamantei ca inadmisibila si mentinerea actelor emise de
parata.
      In motivare se arata urmatoarele:
      La data de 15.02.2005 Serviciul de Control Fiscal Mari Contribuabili din cadrul
D.G.F.P. Satu Mare a efectuat un control incrucisat la SC D SRL in vederea stabilirii
realitatii si legalitatii veniturilor si cheltuielilor aferente prestarilor de servicii facturate
de SC FP SRL.
      Urmare a controlului efectuat, dupa verificarea evidentei contabile, s-a
constatat ca SC D SRL a emis facturile seria SMACA nr. 7293753/23.09.2003 in
valoare totala de 50.000 lei, respectiv factura SMACA nr. 7205460/28.06.2003 in
valoare de 29.044,25 lei catre SC F P SRL in calitate de beneficiar al lucrarilor.
      Totodata, s-a constatat ca aferent acestor lucrari, SC D SRL nu inregistreaza
cheltuieli cu materii prime, materiale si manopera, ci pentru efectuarea lucrarilor
respective a incheiat contractele de prestari servicii nr. 65/22.07.2003 si nr.
174/11.06.2003 cu SC H SRL Baia Mare, in calitate de executant al lucrarilor de
hidroizolatie la sediul SC T SA Carei. Valoarea totala a contractului, fara TVA, este
de 23.180,70 lei si au fost intocmite facturile MMACA nr. 9647711/22.07.2003 in
valoare totala de 19.443,55 lei, respectiv factura MMACA nr. 9647709/18.06.2003 in
valoare totala de 8.141,48 lei. Mentioneaza faptul ca factura fiscala MMACA nr.
9647708/11.06.2003 nu a fost pusa la dispozitia organelor de control fiscal si nici
statele de plata din care ar fi rezultat cheltuieli salariale aferente muncitorilor care au
efectuat lucrarea respectiva.
      Asadar, SC D SRL nu a efectuat lucrarile de hidroizolatie la sediul SC T SA
Carei, aceste lucrari fiind executate de catre SC H SRL Baia Mare, iar societatea
reclamanta a emis doar facturi fiscale catre SC F P SRL
      Dupa efectuarea controlului incrucisat la SC D SRL s-a intocmit procesul-
verbal nr. 8/23.03.2005 prin care s-a constatat ca, desi societatea sustine faptul ca
lucrarea de hidroizolatie s-a efectuat in baza unui contract de subantrepriza in care
SC FP SRL are calitatea de antreprenor general, organelor de inspectie fiscala li s-a
pus la dispozitie un contract de prestari servicii in care SC FP SRL are calitatea de
beneficiar, iar SC D SRL de executant.
      Procesul-verbal de control incheiat la societatea reclamanta este o anexa la
raportul de inspectie fiscala incheiat la SC T SA Carei si, intrucat nu s-au stabilit
obligatii fiscale in sarcina SC D SRL, acesteia nu i s-au vatamat drepturile si
interesele legitime.
      Deci, avand in vedere continutul contestatiei promovate de reclamanta, potrivit
art. 186 din acelasi act normativ coroborat cu pct. 12.1 alin. d din Ordinul nr.
519/2005 privind aprobarea Instructiunilor pentru aplicarea titlului IX din OG nr.
92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, contestatia va fi respinsa ca
"d) inadmisibila, in situatia contestarii deciziilor de impunere emise in temeiul deciziei
referitoare la baza de impunere, avand in vedere prevederile art. 175 alin. (6) din
Codul de procedura fiscala, republicata". In conformitate cu prevederile art. 175 alin.
6 din OG nr. 92/2003, actualizata si republicata, privind Codul de procedura fiscala:
"(6) Bazele de impunere constatate separat intr-o decizie referitoare la baza de
impunere pot fi atacate numai prin contestarea acestei decizii".
      In concluzie, solicita instantei respingerea actiunii petentei ca inadmisibila si
mentinerea Deciziei nr. 8072/19.10.2006 emisa de Biroul de solutionare a
contestatiilor din cadrul D.G.F.P. Satu Mare, precum si a procesului-verbal nr.
8/23.03.2005 incheiat de organele de control ale Activitatii de Control Fiscal Mari
Contribuabili din cadrul D.G.F.P. Satu Mare.
      In drept, invoca dispozitiile legale la care a facut referire in intampinare.
      Analizand actele si lucrarile dosarului, instanta a retinut  urmatoarele:
      Prin Decizia nr. 8072/19.10.2006 emisa de Biroul de solutionare a
contestatiilor  din cadrul D.G.F.P. Satu Mare, s-a respins ca inadmisibila contestatia 
nr. 8072/22.04.2005 formulata de reclamanta impotriva procesului verbal nr.
8/23.03.2005 incheiat de parata de ordin doi, intrucat s-a  apreciat ca procesul verbal
de control contestat este o anexa la raportul de inspectie fiscala al SC "TRUM" SA
CAREI si intrucat prin acesta nu s-au stabilit obligatii fiscale in sarcina reclamantei,
acesteia nu i s-au vatamat drepturile si interesele legitime. In drept se invoca art.
186, art. 175 alin. 6 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala si Ordinul
nr. 519/2005 al Presedintelui A.N.A.F.
      Din analiza considerentelor deciziei contestate, instanta constata ca prin
modul de solutionare a contestatiei formulata de reclamanta impotriva procesului
verbal nr. 8/2005 incheiat de parata de ordin doi,  Biroul de solutionare a contestatiei
nu a tinut cont de  hotararile judecatoresti irevocabile pronuntate in legatura cu acest
proces verbal.
      Astfel, instanta constata ca, prin Decizia civila nr. 69/CA/09.03.2006
pronuntata de Curtea de Apel Oradea in dosar nr. 4912/Ca/2005, atasat prezentei,
instanta de contencios administrativ s-a pronuntat cu putere de lucru judecat asupra
naturii juridice a procesului verbal din 23.03.2005 in sensul ca "acesta indeplineste
toate conditiile unui act de control fiscal si deci se incadreaza in categoria actelor
administrative de control supuse contestatiei in baza prevederilor art. 176 alin. 1
C.proc.fiscala". Prin decizia Curtii de Apel Oradea, s-a mai statuat ca, " organul de
solutionare a contestatiei avea obligatia de a solutiona cauza pe fond si in baza
probelor invocate de contestatoare."
      Prin urmare, instanta constata ca apararea de fond invocata de catre parate in
sensul inadmisibilitatii actiunii in contencios administrativ formulata de reclamanta pe
motiv ca prin procesul verbal contestat nu s-au stabilit obligatii fiscale in sarcina
acesteia este nefondata  astfel ca aceasta urmeaza a fi inlaturata.
      Pe fondul cererii, instanta a retinut ca, prin procesul verbal nr. 8/23.03.2005,
inregistrat la parate sub nr. 1948/30.03.2005 (ilele 85-86 din dosar), s-au constat ca
si concluzii urmatoarele: SC "D" SRL nu a efectuat lucrarile de hidroizolatie la sediul
SC "T" SA CAREI, aceste lucrari fiind executate de catre SC "H" SRL Baia Mare, iar
SC "D" SRL a emis doar facturi fiscale catre SC "FP" SRL."
      Pentru a ajunge la aceste concluzii organul de control a constatat ca, aferent
lucrarilor pentru care s-au emis doua facturi fiscale catre SC "FP" SRL, executate in
baza unui contract de prestari servicii incheiat cu aceasta din urma, SC "D" SRL nu
inregistreaza cheltuieli cu materii prime, materiale si manopera, ci pentru executarea
lucrarilor respective a incheiat la randul sau un contract de prestari servicii cu SC "H"
SRL Baia Mare.
       Pentru a se verifica in fapt inscrisurile detinute de catre reclamanta, modul in
care inscrisurile acesteia sunt inregistrate in evidenta contabila a acesteia,
consecintele juridice a operatiunilor de inregistrare efectuate, realitatea starii de fapt
prezentate de catre organele fiscale, in cauza dedusa judecatii a fost efectuata o
expertiza contabila de catre expert contabil Haiduc Anton Gelu  aflata la filele 68-73
din dosar.
      Fata de limitele in care procesul verbal  al organelor de control a fost contestat
prin Contestatia nr. 8072/22.04.2005 (fila nr. 8 din dosarul nr. 3265/2005 al
Tribunalului Satu Mare), precum si fata de limitele investirii sale rezultand din
motivarea cererii introductive, s-au retinut fiind utile si pertinente cauzei, concluziile
exprimate de expert la punctele 3 si 4 din expertiza, in sensul ca, "la data efectuarii
expertizei contabile, iunie-septembrie factura seria MMCA NR. 9647708/11.06.2003
in valoare de 119.610.803 lei rol este inregistrata in contabilitatea societatii, aceasta 
se regaseste inregistrata atat in Registrul jurnal, la pozitia 55 si 56 din totalul de 222
pozitii, cat si in Registrul jurnal cumparari TVA la pozitia 17 din totalul de 42. Organul
de control avea posibilitatea sa constate existenta acestei facturi. Volumul de
documente primare de intrare - facturi, chitante - este conform Registrului Jurnal 
cumparari TVA de 42 documente."
      Intrucat instanta de judecata nu are posibilitatea fizica de a verifica la fata
locului in fapt evidentele contabile ale societatilor comerciale in general, aceasta nu
are decat cunostinte minime, elementare de contabilitate, iar in prezenta speta se
constata chemarea instantei de a se pronunta asupra legalitatii unui proces verbal de
constatare ca urmare a modului de retinere a unei stari de fapt concrete, prezentata
in mod diferit de catre parti,  coroborand expertiza intocmita in cauza cu inscrisurile
depuse in probatiune de catre parti invocate prin cererile procedurale depuse de
acestea, instanta urmeaza sa isi intemeieze constatarile de fapt si cele de
specialitate contabila  pe constatarile expertului judiciar, membru al unui corp
profesional pus in slujba justitiei, in calitate de auxiliar al acesteia.
      In baza constatarilor expertului, instanta apreciaza ca societatea reclamanta a
inregistrat in evidenta sa contabila cheltuieli cu materiale in vederea executarii
contractului de prestari servicii incheiat cu SC "F P" SRL, respectiv a inregistrat in
evidenta sa contabila factura seria  MMACA nr. 9647708/11.06.2003 in valoare totala
de 119.610.803 lei ROL achitata in mod esalonat privind  achizitionarea de la SC "H"
SRL Baia Mare, de material hidroizolant. Astfel fiind instanta apreciaza ca in mod
eronat organul de control a constatat ca reclamanta nu a inregistrat in evidenta sa
contabila cheltuieli legate de executarea contractului de prestari servicii incheiat cu
SC " F P" SRL.
      Fata de aceasta constatare, retinand ca existenta unei afilieri intre societatile
implicate in operatiunile economice verificate si caracterul legal al contractelor de
prestari servicii nu fac obiectul prezentei actiuni acestea fiind aspecte legate de
Raportul de inspectie fiscala incheiat fata de SC "T" SA CAREI, in temeiul art.
8,10,18 din Legea nr. 554/2004, art. 218 alin. 2, C.proc.fiscala, art. 274 C.proc.civ
instanta a admis actiunea reclamantei astfel cum a fost formulata si a anulat ca
neintemeiat procesul verbal contestat.

4