Contestatie a deciziei de impunere. Aplicarea regulilor de scutire de TVA in cazul terenurilor si constructiilor. Facturi aferente unor servicii de administrare. Dovada prestarii serviciilor
(Decizie nr. 4328 din data de 03.11.2011 pronuntata de Curtea de Apel Cluj)Curtea de Apel Cluj, Sectia a II-a civila, de contencios administrativ si fiscal, decizia nr. 4328 din 3 noiembrie 2011
Prin sentinta civila nr. 2747 din 31.05.2011, pronuntata de Tribunalul Cluj, a fost admisa in parte actiunea in contencios administrativ formulata de reclamanta SC R. SA in contradictoriu cu parata DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE A JUD. CLUJ si ADMINISTRATIA FINANCIARA CLUJ PENTRU INTREPRINDERILE MICI SI MIJLOCII Cluj si in consecinta :
S-a anulat in parte Decizia nr. 224/30.09. 2010 si decizia de impunere nr. 898 din 29.06. 2010 doar pentru urmatoarele sume: -195.814 lei reprezentand TVA aferent instrainarii terenului inscris in CF nr. 262009 Cluj-Napoca de catre reclamanta si accesoriile aferente acestei sume.
A fost obligata parata DGFP Cluj la plata partiala a cheltuielilor de judecata in suma de 1500 lei reprezentand jumatate din onorariul avocatial.
Pentru a hotari astfel, prima instanta a retinut urmatoarele:
Prin raportului de Inspectie fiscala din 28.06. 2010 intocmit de ANAF-DGFP Cluj s-a stabilit in sarcina societatii reclamate obligatia de plata a sumei de 359.967 lei reprezentand TVA datorat si 71.471 lei majorari de intarziere pentru neplata TVA , emitandu-se decizia de impunere nr. 898/2010 pentru plata acestor sume.
Impotriva constatarilor organului de inspectie fiscala si a masurilor dispuse, inclusiv a deciziei de impunere nr.898/2010 reclamanta a formulat in termenul legal contestatie si prin Decizia nr.224-2010 a fost respinsa ca neintemeiata.
In ce priveste vanzarea terenului in suprafata de 1166mp inscrisa in CF nr.262009 Cluj Napoca
In certificatul de urbanism nr. 3653/22.10.2009 de la fila 57 se expliciteaza la art. 4 conformitatea cu Planul Urbanistic Zonal pentru urmatoarele conditii: "pentru a fi construibile parcelele vor avea un front minim de strada de 40 metri si o suprafata minima de 3.000 m.p.
Astfel se constata ca terenul in discutie , cu un front la strada de 32,4 metri si o suprafata de 1.166 m.p. nu are parametri care il situeze in acest cadru de referinta. Prin urmare nu pot fi ridicate pe aceste teren orice fel de constructii , ci numai constructii a caror destinatie sa fie circumscrisa unei utilizari industriale sau de servicii , adica unei activitati productive, iar terenul in discutie nu indeplineste conditiile pentru edificarea unei constructii pentru activitate productiva .
Operatiunea de instrainare a terenului in suprafata de 1.166 m.p. din Cf 262009 Cluj-Napoca realizata prin contractul de vanzare cumparare autentificat sub nr.327 nu este supus operatiunii de taxare cu TVA intrucat terenul nu este un teren construibil in sensul art. 14 alin 2 lit. f din legea nr. 571/2003 si pct. 37 alin 6 din HG 44/2004 pentru a fi supus taxarii cu TVA.
Referitor la imobilul apartament nr. 1 situat in Cluj-Napoca Calea B. nr. 47 A , la parter identificat cu numar cadastral 255033-C1-U6
In speta nu se contesta faptul ca este vorba despre o constructie ce a suferit transformari si modernizari, in discutie fiind imprejurarea ca prin transformare, edificiul este sau nu o constructie noua asa cum prevede pct. 37, al(4) din HG 44/2004 deoarece data primei utilizari este 22.10.2008 si nu data de 30.09. 2009.
In opinia instantei, dupa transformarea si modernizarea Cladirii C 1 in 5 apartamente fiecare apartament primeste in urma transformarii numar topo diferit, valoarea inregistrata in contabilitate a acestora este de 3.384.718,60 lei. Receptia cladirii a avut loc la data de 30.09. 2009 asa cum rezulta din Nota explicativa data de administratorul societatii dar si din procesul verbal de receptie nr.2718/30.09.2009, astfel ca la data livrarii 24.02. 2010 cladirea este considerata o constructie noua.
Potrivit prevederilor pct. 37 (4) din HG 44 /2004 prin data primei utilizari se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului verbal de receptie sau data documentului pe baza caruia este majorata valoarea activului corpului fix. Asa incat, in cazul de fata data primei utilizari este 30.09. 2009.
In concluzie, pentru suma de 156.651 lei aferenta instrainarii constructiei, tribunalul a apreciat ca operatiunea se incadreaza in exceptia prevazuta de art. 141 ind. 2 lit.f) din Codul fiscal, potrivit caruia scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia, reclamanta datorand pentru aceasta suma si majorari de intarziere.
In ce priveste deductibilitatea sumei de 5382 lei TVA si a sumei de 4831 majorari, tribunalul a apreciat ca serviciile realizate in baza contractului de administrare nu au fost achizitionate in scopul si folosul operatiunilor taxabile ale societatii, intre cele doua societati existand o relatie, in concret, de la administrator la actionar majoritar, nefiind indeplinita conditia prevazuta de art. 145 al 2 lit. a) din Codul fiscal si pct.45 al.4 din HG nr.44/2004.
In temeiul prevederilor art. 274 din Codul de procedura civila a obligata parata la plata partiala a cheltuielilor de judecata in suma de 1500 lei reprezentand jumatate din onorariul avocatial.
Impotriva acestei hotarari a declarat recurs parata Directia Generala a Finantelor Publice a judetului Cluj, solicitand admiterea recursului asa cum a fost formulat; modificarea sentintei atacate in sensul respingerii actiunii reclamantei.
In motivare parata a aratat ca prin sentinta atacata s-a admis in parte actiunea in contencios administrativ formulata de reclamanta SC R. SA in cotradictoriu cu Directia Gnerala a Finantelor Publice Cluj avand ca obiect contestatie act administrativ fiscal.
Totodata, instanta de fond a dispus anularea in parte a deciziei nr.224/30.09.20 10 emisa de Serviciul Solutionare Contestatii - D.G.F.P. Cluj in ceea ce priveste suma de 195.814 lei, reprezentand TVA aferent instrainarii terenului inscris in CF nr.262009 de catre reclamanta si accesoriile aferente acestei sume si a obligat institutia noastra la plata partiala a cheltuielilor de judecata in suma de 1500 lei, reprezntand jumatate din onorariul avocatial.
Apreciaza hotararea ca fiind neterninica si nelegala din urmatoarele considerente:
O prima critica pe care o aducem sentintei civile nr.2747/31.05.2011, consta in faptul ca instanta de fond in mod gresit a apreciat ca operatiunea de instrainare a terenului in suprafata de 1.166 m.p. din CF nr.262009 Cluj Napoca, nu este supusa operatiunii de taxare cu TVA intrucat terenul, in speta, nu este un teren construibil in sensul art.14 alin.2 lit.f din Legea nr.57112003 si pct. 37 alin.6 din H.G nr.44/2004 pentru a fi supus taxarii cu TVA.
In drept, organul fiscal a apreciat ca in cauza sunt aplicabile dispozitiile art.141 al. (2) lit.f) din Legea nr.57 1/2003 privind Codul fiscal coroborat cu pct.37 al.(4) si al.(6) din HG nr.4412004 privind Normele Metodologice de aplicarea a Codului fiscal, conform carora:
Art. 141 "(2) Urmatoarele operatiuni sunt, de asemenea. scutire de taxa:
f). livrarea de catre orice persoana a unei constructii, o unei parti a acesteia si a terenului pe care este construita. precum si o oricarui alt teren.
Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia sau a unui teren construibil. In sensul prezentului articol, se definesc urmatoarele:
1. teren construibil reprezinta orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa constructii, conform legislatiei in vigoare;
2. constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant:
Pct.37 alin. (4) si alin. (6) din HG nr.44/2004 (6) in aplicarea art.141 alin.2 lit. f din Codul fiscal, calificarea unul teren drept teren construibil sau teren cu alta destinatie. Ia momentul vanzarii sale de catre proprietar, rezulta din certificatul de urbanism.
In aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu alta destinatie, la momentul vanzarii sale de catre proprietar, rezulta din certificatul de urbanism.
Fata de situatia de fapt si de drept si din analiza documentelor existente la dosar, considera ca imobilul teren situat in mun. Cluj-Napoca, Calea B. nr.47, identificat cu numar cadastral 262009, fiind un teren intravilan in intelesul Legii 18/1991/R Legea fondului funciar, este clar ca acesta poate avea ca destinatie edificarea de constructii.
- in Certificatul de urbanism nr.3653/22.10.2009, adus in sustinere de petenta, la art.4 " Caracteristici ale parcelelor", se precizeaza:
"Conform P.U.Z. dar cu urmatoarele conditii: " pentru a fi construibile, parcelele vor avea un front minim de starda de 40,0 m. si o suprafata minima de 3000 rup. Poreclele cu dimensiuni si suprafete mai mici ca cele anterior specificare nu sunt construibile pentru activitati productive. Dimensiunile se pastreaza si in cazul parcelelor nou aparute prin diviziunea unor parcele anterioare: prin schimb, instrainare etc.
- astfel. se retine ca potrivit Certificatul de urbanism nr.3653/ 22.10.2009. terenul in cauza este un teren construibil pe care se pot executa constructii cu conditia ca acestea sa nu aiba ca destinatie activitati productive.
In concluzie, in cazul operatiunilor de vanzare privind bunurile imobile analizate mai sus, facturate cu FF nr. 926/03Jn .2009 si FF 935/24.02.2010, s-a aplicat in mod eronat scutirea de TVA intrucat, operatiunea se incadreaza in exceptia prevazuta la art.141 (2) lit.f). din Legea nr.57l/2003, potrivit careia: ..." scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia sau a unui teren construibil", ca urmare, pentru operatiunile in cauza societatea era obligata sa aplice regimul de taxare.
Pe cale de consecinta fiscala, potrivit principiului de drept "accesorium sequitur principale", solicita respingerea actiunii si in ceea ce priveste majorarile de intarziere aferente in suma de 58.880 lei, modul de calcul al acestora nefiind contestat.
In concluzie, raportat la motivele mai sus invocate solicita admiterea recursului asa cum a fost formulat.
Impotriva aceleiasi hotarari a declarat recurs si reclamanta S.C. R. S.A. Cluj-Napoca, solicitand admiterea recursului si modificarea sentintei civile nr. 2747/2011 a Tribunalului Cluj in sensul admiterii integrale a actiunii noastre, inclusiv a anularii Deciziei nr. 224 din 30.09. 2010 a DGFP Cluj, a anularii partiale a Deciziei de impunere nr. 898/29.06.2010 a Administratiei Financiare Cluj pentru Intreprinderile Mici si Mijlocii, a Raportului de inspectie fiscala cu control ulterior pentru sursa TVA din 28.06.2010 si a masurilor dispuse in baza acestora, sub aspectul obligatiei de plata de TVA in cuantum de 156.651 lei aferenta instrainarii constructiei si a majorarilor aferente, a obligatiei de plata a TVA de 5.382 lei si 4831 lei majorari pentru serviciile de administrare ale societatii, mentinand partea din hotararea recurata privitoare la anularea Deciziei 224/2010 si a Deciziei de impunere nr. 898/2010 sub aspectul TVA aferent instrainarii terenului din CF 262009 in cuantum de 195.814 lei si a majorarilor de intarziere aferente acestei sume; obligarea paratelor intimate la plata cheltuielilor de judecata ocazionate de prezenta cauza in recurs, precum si partea de cheltuieli neacordata in fata instantei de fond.
In motivarea reclamanta a aratat ca prin sentinta civila nr. 2747/2011 a Tribunalului Cluj a fost admisa doar in parte actiunea noastra, dispunandu-se anularea Deciziei 224/2010 si a Deciziei de impunere nr. 898/2010 sub aspectul obligatiei de plata a TV A aferent instrainarii terenului din CF 262009 in cuantum de 195.814 lei, mentinandu-se in consecinta obligatia impusa in sarcina societatii noastre pentru plata de TV A aferenta instrainarii constructiei apartament nr. 1 situat in Cluj-Napoca str. Baciului nr. 47 A, identificat cu numar cadastral 255033-CI-U6. Totodata, instanta a considerat justificata masura de a nu recunoaste deductibilitatea sumelor platite in temeiul contractului de administrare dintre SC S. SRL si societatea reclamanta.
Pentru respingerea solicitarii noastre de anulare a actelor mai sus mentionate si cu privire la taxarea cu TVA a operatiunii de instrainare a constructiei Tribunalul a retinut ca, in conditiile in care receptia cladirii a avut loc la 30.09.2009, dupa cum rezulta din nota explicativa data de administratorul societatii si din procesul verbal de receptie nr. 2718 din 30.09.2009, instrainare a acestuia la 24.02.2010 face ca imobilul instrainat sa fie considerat unul nou, conform pct. 37 alin. 4 din HG 44/2004 si, prin urmare, operatiunea sa se incadreze in exceptia prevazuta de art. 141 ind. 2 lit. f din Codul fiscal conform careia scutirea de taxarea cu TVA nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi.
Considera sub acest aspect sentinta recurata ca fiind nelegala pentru urmatoarele motive:
1. Instanta pronunta o hotarare nelegala atunci cand, stabilind prin aplicarea art. 37 alin. 4 din HG 44/2004 ca data a primei utilizari a constructiei data de 30.09.2009 si nu data de 22.10.2008, considera ca este vorba despre un imobil nou.
1. Reglementarea art. 37 alin. 4 din HG 44/2004 instituie doar o prezumtie legala relativa cu privire la data primei utilizari a cladirii
In conformitate cu dispozitiile art. 141 alin. 2 lit. f din Legea nr. 571/2003 "Urmatoarele operatiuni sunt scutite de taxa: livrarea de catre orice persoana a unei constructii, a unei parti a acesteia ( ... ) Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru "livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia ( ... ).", livrarea constructiei noi fiind definita ca reprezentand "livrarea efectuata cel tarziu pana la 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii. Este de asemenea considerata o constructie noua si "orice constructie transformata, astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate, sau, in absenta acestor modificari, daca costul transformari lor, exclusiv taxa se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii".
Conform art. 37 alin. 4 din HG 44/2004, prin "data primei utilizari" se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului verbal de receptie definitiva a lucrarilor de transformare a constructiei in cauza, iar daca lucrarile de transformare au fost executate in regie proprie, data primei utilizari a bunului dupa transformare este data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective este majorata valoarea activului corporal fix.
In acceptiunea noastra, legiuitorul stabileste anumite prezumtii relative cu privire la stabilirea datei primei utilizari, aceste prezumtii fiind in mod neechivoc susceptibile de dovada contrarie. Ca este vorba de simple prezumtii se deduce chiar si din formularea legiuitorului, care definind data primei ocupari a unei constructii foloseste sintagma "se considera a fi data primei ocupari ... ", ceea ce semnifica ca va putea fi considerata data primei ocupari si o alta data decat cea considerata de legiuitor ca fiind data primei ocupari a unei constructii noi. Chiar daca nu foloseste aceasta sintagma de "se considera" atunci cand defineste data primei utilizari in cazul unui imobil transformat este neindoielnic ca tehnica legislativa pentru determinarea datei primei ocupari, respectiv primei utilizari trebuie sa fie aceeasi, anume stabilirea unor date prezumate pentru prima ocupare, respectiv prima utilizare.
In cazul acesta, aceasta prima utilizare a cladirii transformate a avut loc la 22.10.2008, aceasta fiind data la care apartamentul nr. 1 a fost predat locatarului SC R.S. SRL pentru locatiune, in baza contractului de inchiriere nr. 147/22.04.2008.
Transformarea si amenajarea acestui spatiu a fost facuta conform proiectelor de executie nr. 30/2008 si 54/2008, predarea spatiului realizandu-se la 22.10.2008 dupa finalizarea lucrarilor de executie mai sus mentionate. Contractul de inchiriere s-a derulat pana la 30.11.2009, cladirea fiind in folosinta efectiva a chiriasului, nefiind efectuate nici un fel de lucrari la acest spatiu pe durata derularii contractului. In plus, este de evidentiat ca in evidentele contabile ale societatii nu au fost inregistrate cheltuieli legate de modernizarea imobilului dupa data de 30.10.2008, ceea ce indica terminarea lucrarilor de modernizare pana la aceasta data.
In consecinta, dat fiind ca data primei utilizari a cladirii este - asa cum rezulta din procesul-verbal de predare a spatiului chiriasului - 22.10.2008, iar data incheierii contractului de vanzare-cumparare 24.02.2010, deci ulterior datei de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari a constructiei consideram ca impunerea unui debit suplimentar de 156.651 lei TVA aferent apartamentului si majorarile de intarziere aferente nu are justificare legala.
In consecinta, hotarare a instantei de fond este nelegala din moment ce nu admite ca textul art. 37 alin. 4 din HG 44/2004 instituie doar o simpla prezumtie legala pentru stabilirea acestei date si ca in speta, subscrisa re curenta am facut dovada unei alte date decat cea prezumata de legiuitor ca fiind data primei utilizari a constructiei.
2. Data primei utilizari a cladirii nu poate fi considerata data intocmirii procesului-verbal nr. 2718/30.09.2009, majoritatea covarsitoare a lucrarilor fiind executate pe baza unor contracte incheiate cu terte persoane, iar nu in regie proprie.
Dar solutia instantei de fond este nelegala chiar si daca a considerat ca definitiile formulate, in normele metodologice, datei "primei utilizari" a constructiei transformate ar fi stricte si nu ar contine doar simple prezumtii legale. In nici un caz raportarea datei primei utilizari a constructiei apartament 1 nu poate fi considerata a fi 30.09.2009 asa cum face instanta de fond, ca fiind data intocmirii unui document contabil, intern, respectiv a procesului-verbal de receptie a cladirii nr.2718/30.09.2009.
Dispozitiile art. 37 alin. 4 din HG 44/2007 prevad date diferite ca fiind data primei utilizari a cladirii dupa cum lucrarile de transformare au fost executate in regie proprie sau pe baza unor contracte incheiate cu tertii antreprenori. In situatia in care lucrarile de transformare au fost executate cu terti, data primei utilizari este considerata a fi "data procesului verbal de receptie definitiva a lucrarilor", iar atunci cand lucrarile au fost executate in regie proprie data primei utilizari este considerata a fi "data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective este majorata valoarea activului corporal fix". Prin urmare data de 31.12.2009 ar fi putut fi considerata ca data a primei utilizari a cladirii, cu rezervele mai sus mentionate, doar in situatia in care lucrarile ar fi fost executate in regie proprie, ori asa dupa cum rezulta din situatia si inscrisurile anexate prezentei cereri, in mod covarsitor, lucrarile au fost executate pe baza unor contracte incheiate cu terte persoane, ponderea valorica a lucrarilor de transformare executate pe baza unor conventii cu tertii fiind de 71,79%.
Intrucat legea nu reglementeaza o asemenea situatie, in care sunt executate lucrari atat in regie proprie, cat si cu tertii, apreciem ca regimul juridic al operatiunii ar trebui sa fie determinat de ponderea lucrarilor majoritare, care in speta ar fi executarea lucrarilor cu terti antreprenori. Cum societatea nu a incheiat un singur contract de antrepriza, ci mai multe, cu mai multi furnizori, nu exista un proces verbal unic de receptie definitiva a lucrarilor, ci mai multe procese verbale de receptie, incheiate cu diversii furnizori de servicii, toate acestea fiind insa incheiate cel tarziu in anul 2008, astfel ca prin instrainarea constructiei la 2 februarie 2010 aceasta constructie nu mai apare ca fiind una noua, instrainarea acestuia fiind astfel scutita de TVA.
Instanta de fond a ignorat toate aceste aspecte relevate in actiunea introductiva si sustinute in fata ei, considerand (probabil) fara a se pronunta pe argumentele noastre, rara a exista vreo proba in acest sens, ca lucrarile au fost executate in regie proprie, stabilind astfel data primei utilizari a constructiei data unui proces-verbal in baza caruia s-a facut majorarea valorii contabile a activului fix.
Instanta de fond a ignorat si faptul ca regula in materie de impozitare cu TVA a instrainarii constructiilor o constituie scutirea acestora de la impozitarea cu aceasta taxa, astfel ca impozitarea fiind situatia de exceptie, incidenta normelor de impozitare cu TVA este conditionata de intrunirea stricta a tuturor circumstantelor pentru aplicarea lor. Si in lumina acestui rationament, consideram ca este justificata sustinerea noastra ca instrainarea unei constructii, la care lucrari de transformare au fost executate partial in regie proprie, partial pe baza unor contracte incheiate cu tertii, sa fie guvernata de un regim juridic a carui aplicare ar fi in sensul scutirii de la impozitare cu TVA.
II. Sentinta instantei de fond este nelegala si sub aspectul nerecunoasterii deductibilitatii sumelor platite SC S. SRL in temeiul contractului de administrare nr. 6024/2001 si in consecinta mentinerii obligatiei noastre de plata a sumei de 5.382 lei TVA si 4.831 lei majorari de intarziere.
Prin raportul de inspectie fiscala s-a stabilit o diferenta suplimentara la sursa TVA in suma de 5.382 TVA care ar fi fost dedusa nejustificat de societatea R., aferent facturilor emise de SC S. SRL pentru servicii de administrare. Instanta de fond a considerat justificata masura organului fiscal, intrucat intre SC S. SRL si SC R. exista o relatie, in concret, de la administrator la actionar majoritar, nefiind astfel indeplinita conditia prev. de art. 145 alin.2 lit. a din Codul fiscal si pct. 45 alin.4 din H.G. nr.44/2004.
Aceasta solutie a instantei este lipsita de orice fundament juridic, intrucat societatea R. SA a beneficiat efectiv de serviciile de administrare facturate in temeiul contractului de administrare mai sus mentionat. Cele doua societati comerciale implicate in derularea contractului de administrare sunt entitati juridice distincte, SC S. SRL nefiind nici filiala, nici sucursala a SC R. SA., astfel ca in mod evident serviciile de administrare achizitionate au fost utilizate in scopul desfasurarii activitatii economice ale societatii, respectiv in folosul operatiunilor sale taxabile, astfel ca se justifica eductibilitatea cheltuielilor efectuate pentru derularea contractului de administrare.
Prin intampinarea inregistrata la data de 31 octombrie 2011 reclamanta S.C. R. S.A. Cluj-Napoca a solicitat respingerea recursului formulat de recurenta Directia Generala a Finantelor Publice Cluj si mentinerea sentintei atacate sub aspectul contestat de recurenta, modificarea acesteia urmand a se impune doar in sensul solicitat prin recursul reclamantei.
Analizand recursurile prin prisma motivelor invocate cat si a dispozitiilor legale pertinente incidente in materie, Curtea retine urmatoarele:
1. In ceea ce priveste recursul declarat de parata DGFP a jud. Cluj care poarta asupra solutiei de admitere in parte a actiunii in contencios administrativ fiscal promovata de reclamanta sub aspectul anularii partiale a Deciziei nr. 224/2010 pentru suma de 195.814 lei cu titlu de TVA aferent instrainarii terenului inscris in CF 262009 Cluj-Napoca si accesoriile aferente acestei sume, Curtea retine ca:
Disputa partilor si conflictul este generat de interpretarea dispozitiilor legale conform carora ar fi sau nu scutita de TVA operatiunea de instrainare a acestui teren.
Curtea retine ca rationamentul instantei de fond este cel corect.
Astfel, conform art. 141 alin. 2 lit. f) din Legea nr. 571/2003 ( Codul fiscal ) se prevede ca sunt scutite de TVA, intre altele, si operatiunea constand in livrarea de constructii/parti de constructii si a terenurilor pe care sunt construite, precum si a oricaror altor terenuri.
Textul legal instituie regula in materia scutirii de TVA pentru o astfel de operatiuni, caci mai apoi deroga de la aceasta regula prin urmatoarea formulare:
Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru livrarea de constructii noi, de parti de constructii noi sau de terenuri construibile. In sensul prezentului articol, se definesc urmatoarele:
1. teren construibil reprezinta orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa constructii, conform legislatiei in vigoare;
2. constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant;
3. livrarea unei constructii noi sau a unei parti din aceasta inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii;
4. o constructie noua cuprinde si orice constructie transformata astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate sau, in absenta acestor modificari, daca costul transformarilor, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii;
In aplicarea acestei norme legale prin pct. 34 alin. 4 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal s-a prevazut ca se poate califica un teren ca fiind construibil la momentul vanzarii de catre proprietar pe baza certificatului de urbanism.
Din probele dosarului se poate constata ca terenul in litigiu situat administrativ in Cluj-Napoca Calea B. nr. 47 nr. cadastral 262009 in suprafata de 1.166 mp ce a facut obiectul contractului de vanzare autentificat desi este situat in intravilanul municipiului Cluj-Napoca si deci prin premisa este susceptibil de a fi calificat ca fiind construibil, nu poate avea o atare destinatie deoarece din certificatul de urbanism nr. 3653/22.10.2009 eliberat de autoritatile competente rezulta la art. 4 cu privire la caracteristicile parcelelor ca terenul poate fi construibil cu conditia ca parcelele sa aiba un front minim la strada de 40 m si o suprafata minima de 3.000 mp, iar parcelele cu dimensiuni si suprafete mai mici ca cele anterior specificate nu sunt construibile pentru activitati productive specifice zonei urbanistice in care se afla amplasat terenul. Se mai retine ca dimensiunile se pastreaza si in cazul parcelelor nou aparute prin divizarea unor parcele anterioare: prin schimb, instrainare etc.
Curtea constata asadar ca raportat la terenul din litigiu care are un front la strada de 32,4 m si suprafata de 1.166 mp, nu poate fi corecta sustinerea organului fiscal si implicit a recurentei in calitate de organ de solutionare a contestatiei administrative conform careia terenul in cauza este un teren construibil pe care se pot executa constructii cu conditia ca acestea sa nu aiba destinatie activitati productive.
Curtea retine in sens contrar, cu trimitere la certificatul de urbanism anterior mentionat, singurul act opozabil organului fiscal sub aspectul calificarii terenului ca fiind construibil, ca destinatia zonei de amplasament a terenului stabilita din punct de vedere urbanistic este subzona unitatilor industriale si de servicii fiind admise ca utilizari activitati industriale productive si de servicii, fiind interzise utilizari ale terenului pentru amplasarea de unitati de invatamant, servicii cu gard ridicat de poluare, locuinte.
Altfel spus, dat fiind regimul zonei in care se afla situat terenul Curtea retine ca acesta, raportat la parametri mentionati in certificatul de urbanism, nu poate fi susceptibil de a fi calificat ca fiind teren construibil decat cu incalcarea normelor legale de urbanism, ceea ce este evident inadmisibil.
Astfel conform art. 29 din Legea nr. 350/2001 privind amenajarea teritoriului si urbanismul, certificatul de urbanism este actul de informare cu caracter obligatoriu prin care autoritatea administratiei publice judetene sau locale face cunoscute regimul juridic, economic si tehnic al imobilelor si conditiile necesare in vederea realizarii unor investitii, tranzactii imobiliare ori a altor operatiuni imobiliare, potrivit legii.
Asadar, mentiunile privind regimul juridic, economic si tehnic al imobilelor si conditiile necesare in vederea realizarii unor investitii, tranzactii imobiliare ori a altor operatiuni imobiliare, potrivit legii, prevazute in certificatul de urbanism sunt obligatorii, neputandu-se deroga ori interpreta intr-o alta maniera decat conform celor mentionate de autoritatea publica de resort.
Concluzia recurentei conform careia terenul din litigiu este construibil pentru ca este teren intravilan in intelesul Legii nr. 18/1991 republicata si ca acesta astfel poate avea ca destinatie edificarea de constructii nu are nicio relevanta in cauza cata vreme sub aspectul regimului fiscal unicul element de certificare a calificarii terenul ca fiind construibil rezulta din certificatul de urbanism, singurul act opozabil organului fiscal conform pct. 37 alin. 14 din HG nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal.
Or, este evident ca in cauza terenul din litigiu nu are regim de teren construibil in sensul legii privind urbanismul si ca atare sub aspectul legii fiscale operatiunea de livrare ce are ca obiect un teren neconstruibil ii este aplicabila regula scutirii de TVA astfel ca reclamanta parata nu era datoare sa aplice regimul de taxare, impus de organul fiscal.
Astfel fiind, motivele de recurs evocate de recurenta parata se vadesc a fi neintemeiate, sens in care in temeiul art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 si art.312 C.pr.civ., recursul se va respinge ca nefundat mentinandu-se solutia instantei de fond in ceea ce priveste solutia de anulare partiala a deciziei de solutionare a contestatiei nr. 224/30.09.2010 si decizia de impunere nr. 898/29.06.2010 pentru suma de 195.8147 lei reprezentand TVA si accesoriile aferente acestei sume.
2. In ceea ce priveste recursul declarat de reclamanta cu referire la solutia instantei de fond privind pastrarea actelor administrative fiscale referitoare la suma de 156.651 lei TVA si accesorii aferenta instrainarii constructiei si a obligatiei de plata a TVA in cuantum de 5382 lei si 4831 lei majorari pentru serviciile de administrare ale societatii, Curtea retine urmatoarele:
Critica recurentei vizeaza in principal statuarea instantei de fond conform careia nu este scutita de TVA operatiunea de instrainare a constructiei in conditiile in care receptia cladirii a avut loc la 30.09.2009, dupa cum rezulta din nota explicativa data de administratorul societatii si din procesul-verbal de receptie nr. 2718 din 30.09.2009, instrainarea acestuia la data de 24.02.2010 ducand la concluzia ca imobilul instrainat este considerat ca unul nou, asa cum este calificat de pct. 37 alin. 4 din HG nr. 44/2004 si drept urmare operatiunea se incadreaza in exceptia de la scutirea de taxare cu TVA prevazuta la art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal.
Curtea va retine ca motivul de recurs invocat de recurenta este fondat, instanta de fond interpretand si aplicand gresit dreptul pertinent incident in speta, sens in care suntem in prezenta motivului de recurs prevazut la art. 304 pct. 9 C.pr.civ.
Astfel, asa cum s-a aratat anterior, textul art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal instituie regula in materia scutirii de TVA, intre altele, a operatiunii constand in livrarea de constructii/parti de constructii si a terenurilor pe care sunt construite, precum si a oricaror altor terenuri.
Textul instituie si exceptii de la scutire, intre altele, pentru livrarea de constructii noi ori de parti de constructii.
In sensul acestui text legal, constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant; livrarea unei constructii noi sau a unei parti din aceasta inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii; si o constructie noua cuprinde si orice constructie transformata astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate sau, in absenta acestor modificari, daca costul transformarilor, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii;
In aplicarea acestei norme legale, prin normele de drept secundar instituite de HG nr. 44/2004, respectiv pct. 37 alin. 4, s-a prevazut ca prin data primei utilizari se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului-verbal de receptie definitiva a lucrarilor de transformare a constructiei in cauza, iar daca lucrarile de transformare au fost executate in regie proprie, data primei utilizari a bunului dupa transformare este data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective este majorata valoarea activului corporal fix.
In speta, Curtea retine ca prin contractul de vanzare autentificat sub nr. 327/24.02.2010 reclamanta recurenta a instrainat unui tert, intre altele, apartamentul nr. 1 situat in Cluj-Napoca, Calea B. nr. 47A inscris in CF 255033-C1-U6 Cluj-Napoca operatiune care in optica organului fiscal si a instantei de fond care o confirma nu este supusa regulii scutirii de TVA.
Cat priveste data primei utilizari in ceea ce priveste constructia ce face obiectul tranzactiei comerciale, Curtea retine ca intre parti exista divergente, intimata parata sustine ca data primei utilizari este 30.09.2009 aceasta fiind data la care sa incheiat procesul-verbal de receptie nr. 2718 iar recurenta reclamanta sustine ca data primei utilizari este 22.10.2008 data la care imobilul a fost predat unui tert cu care a incheiat un contract de inchiriere.
Curtea retine din probele dosarului ca data primei utilizari a cladirii transformate a avut loc la data de 22.1.02008, data la care apartamentul a fost predat locatarului in baza contractului de locatiune nr. 147/22.04.2008. Curtea mai retine ca transformarea si amenajarea acestui spatiu locativ a fost realizata conform proiectelor de executie nr. 30/2008 si nr. 54/2008, predarea spatiului realizandu-se efectiv la data de 22.10.2008 dupa realizarea lucrarilor de executie.
Or, plecand de la procesul-verbal de predare a spatiului catre chirias pentru a fi utilizat conform destinatiei sale dresat la data de 22.10.2008 si fata de data incheierii contractului de vanzare, respectiv 22.10.2010 care se plaseaza ulterior datei de 31 decembrie a anului primei ocupari a constructiei, se poate retine ca aceasta stare de fapt nu se incadreaza in ipoteza de exceptie prevazuta la art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal.
Curtea retine ca data primei utilizari a cladirii ce face obiectul contractului de vanzare analizat nu poate fi luata in considerare ca fiind 30.09.2009 respectiv data la care s-a intocmit procesul-verbal nr. 2718/2009. Si este asa deoarece, majoritatea covarsitoare a lucrarilor de amenajare si transformare au fost realizate in baza unor contracte incheiate cu terte persoane si nu in regie proprie.
Daca s-ar admite aceasta interpretare cu trimitere la aplicarea dispozitiilor prevazute la pct. 37 alin. 4 din HG nr. 44/2004 ar fi trebuit ca la data de 30 septembrie 2009 sa fie operata majorarea valorii activului corporal fix cu valoarea transformarii respective, doar in contabilitatea reclamantei s-au operat doar costuri cu operatiunile de transformare pana la data de 22.10.2008, data predarii catre chirias spre utilizare conform destinatiei preconizate a cladirii.
Intr-o astfel de situatie, Curtea conchide ca regimul juridic al operatiunii trebuie determinat de ponderea lucrarilor executate, respectiv daca lucrarile sunt efectuate covarsitor in regie proprie reperul in functie de care se poate stabili data primei utilizari este procesul-verbal de receptie care marcheaza si incorporarea in activul patrimonial a valorii lucrarilor executate, iar in situatia opusa cand majoritatea covarsitoare a lucrarilor de transformare sunt realizate de contribuabil prin contracte incheiate cu terti, deci nu in regie proprie, trebuie sa se retina ca in acest caz nu se poate incheia un proces-verbal unic de receptie definitiva a lucrarilor ci mai multe procese verbale de receptie. Or, in speta, toate procesele-verbale de receptie cu furnizorii de servicii contractate de reclamanta recurenta s-au incheiat pana la finele anului 2008 astfel ca 24 februarie 2010 cand s-a realizat operatiunea de instrainare a constructiei aceasta nu mai aparea ca fiind una noua, aplicandu-se astfel sub aspect fiscal regula scutirii de TVA consacrata de art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal.
Din aceasta perspectiva, Curtea retine ca recursul este fondat, urmand ca in conformitate cu prevederile art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 si art. 312 C.pr.civ. sa se admita cu consecinta modificarii sentintei atacate in sensul celor ce se vor arata in dispozitivul deciziei.
3. Cat priveste motivul de recurs axat pe critica solutiei privind nerecunoasterea deductibilitatii sumelor platite de tertul SC S. SRL in temeiul contractului de administrare nr. 6024/2001 sub aspectul contestarii sumei de 5.382lei TVA si a majorarilor de intarziere in suma de 4.831 lei, Curtea retine urmatoarele:
Curtea constata ca organul fiscal a stabilit o diferenta suplimentara la sursa TVA in suma de 5.382 lei, dedusa nejustificat de reclamanta recurenta, aferent facturilor fiscale FF nr. 67750/30.11.2007, FF nr. 70396/28.12.2007 si FF nr. 4981/31.12.2007 emise de tertul SC S. SRL. S-a mai retinut ca obiectul facturilor este circumscris prestatiilor in baza contractului de administrare nr. 6024/2001 efectuate de societatea comerciala terta, societate care este actionar majoritar si administrator unic al societatii reclamante si ca nu s-au respectat dispozitiile art. 145 alin. 2 lit. a) din Codul fiscal.
Textul art. 145 alin. 2 lit. a din Codul fiscal recunoaste persoanei impozabile dreptul la deducerea TVA aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul operatiunilor taxabile.
Normele de drept secundar consacrate de HG nr. 44/2004 la pct. 45 alin. 4 statueaza ca pentru exercitarea dreptului de deducere prevazut de lege trebuie ca , intre altele, bunurile achizitionate urmeaza sa fie utilizate pentru operatiunile care dau drept de deducere.
Organul fiscal sustine ca pentru aplicarea in concret a dispozitiilor legale mai sus analizate, facturile prezentate de contribuabil nu sunt suficiente pentru a se recunoaste dreptul de deducere ci mai este necesar ca acesta sa si justifice ca aceste servicii au fost prestate in fapt, in folosul operatiunilor contabile ale societatii.
Aceasta statuare este preluata integral si de instanta de fond.
Curtea retine ca pretinsa apropiere a partilor contractante din contractul de administrare 6024/2001 nu are nicio relevanta pe terenul art. 145 C.fisc.
Contractul de administrare presupune mandatul dat de comerciant in temeiul Legii societatilor comerciale nr. 31/1990 persoanei fizice sau persoanei juridice pentru administrarea societatii.
Regula este ca prin contractul de administrare administratorul primeste puteri si insarcinari pentru administrarea societatii comerciale savarsind acte si fapte specifice acestei insarcinari.
Totodata, conform teoriei actului juridic civil, contractul se incheie in scopul de a produce efecte juridice specifice speciei de contract, respectiv pentru a da nastere, a modifica, transforma sau stinge un raport juridic civil concret.
Scopul contractului, cauza contractului nu este neaparat necesar sa fie explicitata ci aceasta se poate prezuma ca exista, raportat la specificul si natura obligatiei.
Absenta scopului insa conduce la nulitatea conventiei.
In speta, Curtea retine ca partile contractante din contractul de administrare sunt societati comerciale distincte, neexistand niciun alt raport decat acela de administrare rezultat din contract astfel ca se presupune pana la proba contrarie ca acestea au incheiat un contract in scopul administrarii, respectiv de prestare a serviciilor de administrare achizitionate de reclamanta, servicii utilizate de aceasta in scopul desfasurarii activitatilor economice ale societatii, respectiv in folosul operatiunilor sale taxabile.
Daca am admite in sens contrar, ar insemna ca serviciile de administrare contractate nu au scopul prevazut de lege, contractul este deci fara cauza astfel incat se poate trage concluzia ca este nul absolut.
Or, o astfel de nulitate si prezumtia existentei cauzei in contractul de administrare nu a fost invocata respectiv nu a fost rasturnata prin proba contrarie de catre tertul interesat, recte organul fiscal.
Fata de cele ce preceda, Curtea retine ca pana la proba contrara care nu a fost realizata in cauza ca societatea comerciala recurenta a beneficiat efectiv de serviciile de administrare facturate in temeiul contractului de administrare si ca acestea au fost utilizate in scopul desfasurarii economice a recurentei, adica in folosul operatiunilor sale taxabile potrivit legii fiscale.
Prin urmare, conditiile prevazute de legea fiscala pentru deducerea TVA din cele trei facturi fiscale mentionate anterior sunt indeplinite in speta, incat deferenta suplimentara la sursa TVA in suma de 5.382 lei TVA nu se justifica aceasta fiind dedusa justificat de recurenta in temeiul celor trei facturi fiscale ce au ca obiect proba executarii prestatiilor in baza contractului de administrare.
Nefiind datorat capitatul, conform principiului de drept consacrat in adagiul roman acesorium sequitur principale nici suma de 4831 lei cu titlu de accesorii nu este datorata.
Fata de cele ce preceda, fiind dat ca fondat sub acest aspect motivul de recursa prevazut la art. 304 pct. 9 C.pr.civ, Curtea urmeaza ca in temeiul art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 si art. 312 C.pr.civ. sa admita recursul cu consecinta modificarii sentintei atacate in sensul celor ce se vor arata in dispozitivul deciziei.
4. Fata de solutia data recursurilor in cauza de fata, Curtea urmeaza sa oblige pe intimata parata la plata in favoarea reclamantei recurente a sumei de 4002,15 lei, cheltuieli de judecata in recurs, reprezentand onorariu avocatial si taxa judiciara de timbru si timbru judiciar. (Judecator Liviu Ungur)
Prin sentinta civila nr. 2747 din 31.05.2011, pronuntata de Tribunalul Cluj, a fost admisa in parte actiunea in contencios administrativ formulata de reclamanta SC R. SA in contradictoriu cu parata DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE A JUD. CLUJ si ADMINISTRATIA FINANCIARA CLUJ PENTRU INTREPRINDERILE MICI SI MIJLOCII Cluj si in consecinta :
S-a anulat in parte Decizia nr. 224/30.09. 2010 si decizia de impunere nr. 898 din 29.06. 2010 doar pentru urmatoarele sume: -195.814 lei reprezentand TVA aferent instrainarii terenului inscris in CF nr. 262009 Cluj-Napoca de catre reclamanta si accesoriile aferente acestei sume.
A fost obligata parata DGFP Cluj la plata partiala a cheltuielilor de judecata in suma de 1500 lei reprezentand jumatate din onorariul avocatial.
Pentru a hotari astfel, prima instanta a retinut urmatoarele:
Prin raportului de Inspectie fiscala din 28.06. 2010 intocmit de ANAF-DGFP Cluj s-a stabilit in sarcina societatii reclamate obligatia de plata a sumei de 359.967 lei reprezentand TVA datorat si 71.471 lei majorari de intarziere pentru neplata TVA , emitandu-se decizia de impunere nr. 898/2010 pentru plata acestor sume.
Impotriva constatarilor organului de inspectie fiscala si a masurilor dispuse, inclusiv a deciziei de impunere nr.898/2010 reclamanta a formulat in termenul legal contestatie si prin Decizia nr.224-2010 a fost respinsa ca neintemeiata.
In ce priveste vanzarea terenului in suprafata de 1166mp inscrisa in CF nr.262009 Cluj Napoca
In certificatul de urbanism nr. 3653/22.10.2009 de la fila 57 se expliciteaza la art. 4 conformitatea cu Planul Urbanistic Zonal pentru urmatoarele conditii: "pentru a fi construibile parcelele vor avea un front minim de strada de 40 metri si o suprafata minima de 3.000 m.p.
Astfel se constata ca terenul in discutie , cu un front la strada de 32,4 metri si o suprafata de 1.166 m.p. nu are parametri care il situeze in acest cadru de referinta. Prin urmare nu pot fi ridicate pe aceste teren orice fel de constructii , ci numai constructii a caror destinatie sa fie circumscrisa unei utilizari industriale sau de servicii , adica unei activitati productive, iar terenul in discutie nu indeplineste conditiile pentru edificarea unei constructii pentru activitate productiva .
Operatiunea de instrainare a terenului in suprafata de 1.166 m.p. din Cf 262009 Cluj-Napoca realizata prin contractul de vanzare cumparare autentificat sub nr.327 nu este supus operatiunii de taxare cu TVA intrucat terenul nu este un teren construibil in sensul art. 14 alin 2 lit. f din legea nr. 571/2003 si pct. 37 alin 6 din HG 44/2004 pentru a fi supus taxarii cu TVA.
Referitor la imobilul apartament nr. 1 situat in Cluj-Napoca Calea B. nr. 47 A , la parter identificat cu numar cadastral 255033-C1-U6
In speta nu se contesta faptul ca este vorba despre o constructie ce a suferit transformari si modernizari, in discutie fiind imprejurarea ca prin transformare, edificiul este sau nu o constructie noua asa cum prevede pct. 37, al(4) din HG 44/2004 deoarece data primei utilizari este 22.10.2008 si nu data de 30.09. 2009.
In opinia instantei, dupa transformarea si modernizarea Cladirii C 1 in 5 apartamente fiecare apartament primeste in urma transformarii numar topo diferit, valoarea inregistrata in contabilitate a acestora este de 3.384.718,60 lei. Receptia cladirii a avut loc la data de 30.09. 2009 asa cum rezulta din Nota explicativa data de administratorul societatii dar si din procesul verbal de receptie nr.2718/30.09.2009, astfel ca la data livrarii 24.02. 2010 cladirea este considerata o constructie noua.
Potrivit prevederilor pct. 37 (4) din HG 44 /2004 prin data primei utilizari se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului verbal de receptie sau data documentului pe baza caruia este majorata valoarea activului corpului fix. Asa incat, in cazul de fata data primei utilizari este 30.09. 2009.
In concluzie, pentru suma de 156.651 lei aferenta instrainarii constructiei, tribunalul a apreciat ca operatiunea se incadreaza in exceptia prevazuta de art. 141 ind. 2 lit.f) din Codul fiscal, potrivit caruia scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia, reclamanta datorand pentru aceasta suma si majorari de intarziere.
In ce priveste deductibilitatea sumei de 5382 lei TVA si a sumei de 4831 majorari, tribunalul a apreciat ca serviciile realizate in baza contractului de administrare nu au fost achizitionate in scopul si folosul operatiunilor taxabile ale societatii, intre cele doua societati existand o relatie, in concret, de la administrator la actionar majoritar, nefiind indeplinita conditia prevazuta de art. 145 al 2 lit. a) din Codul fiscal si pct.45 al.4 din HG nr.44/2004.
In temeiul prevederilor art. 274 din Codul de procedura civila a obligata parata la plata partiala a cheltuielilor de judecata in suma de 1500 lei reprezentand jumatate din onorariul avocatial.
Impotriva acestei hotarari a declarat recurs parata Directia Generala a Finantelor Publice a judetului Cluj, solicitand admiterea recursului asa cum a fost formulat; modificarea sentintei atacate in sensul respingerii actiunii reclamantei.
In motivare parata a aratat ca prin sentinta atacata s-a admis in parte actiunea in contencios administrativ formulata de reclamanta SC R. SA in cotradictoriu cu Directia Gnerala a Finantelor Publice Cluj avand ca obiect contestatie act administrativ fiscal.
Totodata, instanta de fond a dispus anularea in parte a deciziei nr.224/30.09.20 10 emisa de Serviciul Solutionare Contestatii - D.G.F.P. Cluj in ceea ce priveste suma de 195.814 lei, reprezentand TVA aferent instrainarii terenului inscris in CF nr.262009 de catre reclamanta si accesoriile aferente acestei sume si a obligat institutia noastra la plata partiala a cheltuielilor de judecata in suma de 1500 lei, reprezntand jumatate din onorariul avocatial.
Apreciaza hotararea ca fiind neterninica si nelegala din urmatoarele considerente:
O prima critica pe care o aducem sentintei civile nr.2747/31.05.2011, consta in faptul ca instanta de fond in mod gresit a apreciat ca operatiunea de instrainare a terenului in suprafata de 1.166 m.p. din CF nr.262009 Cluj Napoca, nu este supusa operatiunii de taxare cu TVA intrucat terenul, in speta, nu este un teren construibil in sensul art.14 alin.2 lit.f din Legea nr.57112003 si pct. 37 alin.6 din H.G nr.44/2004 pentru a fi supus taxarii cu TVA.
In drept, organul fiscal a apreciat ca in cauza sunt aplicabile dispozitiile art.141 al. (2) lit.f) din Legea nr.57 1/2003 privind Codul fiscal coroborat cu pct.37 al.(4) si al.(6) din HG nr.4412004 privind Normele Metodologice de aplicarea a Codului fiscal, conform carora:
Art. 141 "(2) Urmatoarele operatiuni sunt, de asemenea. scutire de taxa:
f). livrarea de catre orice persoana a unei constructii, o unei parti a acesteia si a terenului pe care este construita. precum si o oricarui alt teren.
Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia sau a unui teren construibil. In sensul prezentului articol, se definesc urmatoarele:
1. teren construibil reprezinta orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa constructii, conform legislatiei in vigoare;
2. constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant:
Pct.37 alin. (4) si alin. (6) din HG nr.44/2004 (6) in aplicarea art.141 alin.2 lit. f din Codul fiscal, calificarea unul teren drept teren construibil sau teren cu alta destinatie. Ia momentul vanzarii sale de catre proprietar, rezulta din certificatul de urbanism.
In aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu alta destinatie, la momentul vanzarii sale de catre proprietar, rezulta din certificatul de urbanism.
Fata de situatia de fapt si de drept si din analiza documentelor existente la dosar, considera ca imobilul teren situat in mun. Cluj-Napoca, Calea B. nr.47, identificat cu numar cadastral 262009, fiind un teren intravilan in intelesul Legii 18/1991/R Legea fondului funciar, este clar ca acesta poate avea ca destinatie edificarea de constructii.
- in Certificatul de urbanism nr.3653/22.10.2009, adus in sustinere de petenta, la art.4 " Caracteristici ale parcelelor", se precizeaza:
"Conform P.U.Z. dar cu urmatoarele conditii: " pentru a fi construibile, parcelele vor avea un front minim de starda de 40,0 m. si o suprafata minima de 3000 rup. Poreclele cu dimensiuni si suprafete mai mici ca cele anterior specificare nu sunt construibile pentru activitati productive. Dimensiunile se pastreaza si in cazul parcelelor nou aparute prin diviziunea unor parcele anterioare: prin schimb, instrainare etc.
- astfel. se retine ca potrivit Certificatul de urbanism nr.3653/ 22.10.2009. terenul in cauza este un teren construibil pe care se pot executa constructii cu conditia ca acestea sa nu aiba ca destinatie activitati productive.
In concluzie, in cazul operatiunilor de vanzare privind bunurile imobile analizate mai sus, facturate cu FF nr. 926/03Jn .2009 si FF 935/24.02.2010, s-a aplicat in mod eronat scutirea de TVA intrucat, operatiunea se incadreaza in exceptia prevazuta la art.141 (2) lit.f). din Legea nr.57l/2003, potrivit careia: ..." scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia sau a unui teren construibil", ca urmare, pentru operatiunile in cauza societatea era obligata sa aplice regimul de taxare.
Pe cale de consecinta fiscala, potrivit principiului de drept "accesorium sequitur principale", solicita respingerea actiunii si in ceea ce priveste majorarile de intarziere aferente in suma de 58.880 lei, modul de calcul al acestora nefiind contestat.
In concluzie, raportat la motivele mai sus invocate solicita admiterea recursului asa cum a fost formulat.
Impotriva aceleiasi hotarari a declarat recurs si reclamanta S.C. R. S.A. Cluj-Napoca, solicitand admiterea recursului si modificarea sentintei civile nr. 2747/2011 a Tribunalului Cluj in sensul admiterii integrale a actiunii noastre, inclusiv a anularii Deciziei nr. 224 din 30.09. 2010 a DGFP Cluj, a anularii partiale a Deciziei de impunere nr. 898/29.06.2010 a Administratiei Financiare Cluj pentru Intreprinderile Mici si Mijlocii, a Raportului de inspectie fiscala cu control ulterior pentru sursa TVA din 28.06.2010 si a masurilor dispuse in baza acestora, sub aspectul obligatiei de plata de TVA in cuantum de 156.651 lei aferenta instrainarii constructiei si a majorarilor aferente, a obligatiei de plata a TVA de 5.382 lei si 4831 lei majorari pentru serviciile de administrare ale societatii, mentinand partea din hotararea recurata privitoare la anularea Deciziei 224/2010 si a Deciziei de impunere nr. 898/2010 sub aspectul TVA aferent instrainarii terenului din CF 262009 in cuantum de 195.814 lei si a majorarilor de intarziere aferente acestei sume; obligarea paratelor intimate la plata cheltuielilor de judecata ocazionate de prezenta cauza in recurs, precum si partea de cheltuieli neacordata in fata instantei de fond.
In motivarea reclamanta a aratat ca prin sentinta civila nr. 2747/2011 a Tribunalului Cluj a fost admisa doar in parte actiunea noastra, dispunandu-se anularea Deciziei 224/2010 si a Deciziei de impunere nr. 898/2010 sub aspectul obligatiei de plata a TV A aferent instrainarii terenului din CF 262009 in cuantum de 195.814 lei, mentinandu-se in consecinta obligatia impusa in sarcina societatii noastre pentru plata de TV A aferenta instrainarii constructiei apartament nr. 1 situat in Cluj-Napoca str. Baciului nr. 47 A, identificat cu numar cadastral 255033-CI-U6. Totodata, instanta a considerat justificata masura de a nu recunoaste deductibilitatea sumelor platite in temeiul contractului de administrare dintre SC S. SRL si societatea reclamanta.
Pentru respingerea solicitarii noastre de anulare a actelor mai sus mentionate si cu privire la taxarea cu TVA a operatiunii de instrainare a constructiei Tribunalul a retinut ca, in conditiile in care receptia cladirii a avut loc la 30.09.2009, dupa cum rezulta din nota explicativa data de administratorul societatii si din procesul verbal de receptie nr. 2718 din 30.09.2009, instrainare a acestuia la 24.02.2010 face ca imobilul instrainat sa fie considerat unul nou, conform pct. 37 alin. 4 din HG 44/2004 si, prin urmare, operatiunea sa se incadreze in exceptia prevazuta de art. 141 ind. 2 lit. f din Codul fiscal conform careia scutirea de taxarea cu TVA nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi.
Considera sub acest aspect sentinta recurata ca fiind nelegala pentru urmatoarele motive:
1. Instanta pronunta o hotarare nelegala atunci cand, stabilind prin aplicarea art. 37 alin. 4 din HG 44/2004 ca data a primei utilizari a constructiei data de 30.09.2009 si nu data de 22.10.2008, considera ca este vorba despre un imobil nou.
1. Reglementarea art. 37 alin. 4 din HG 44/2004 instituie doar o prezumtie legala relativa cu privire la data primei utilizari a cladirii
In conformitate cu dispozitiile art. 141 alin. 2 lit. f din Legea nr. 571/2003 "Urmatoarele operatiuni sunt scutite de taxa: livrarea de catre orice persoana a unei constructii, a unei parti a acesteia ( ... ) Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru "livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia ( ... ).", livrarea constructiei noi fiind definita ca reprezentand "livrarea efectuata cel tarziu pana la 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii. Este de asemenea considerata o constructie noua si "orice constructie transformata, astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate, sau, in absenta acestor modificari, daca costul transformari lor, exclusiv taxa se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii".
Conform art. 37 alin. 4 din HG 44/2004, prin "data primei utilizari" se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului verbal de receptie definitiva a lucrarilor de transformare a constructiei in cauza, iar daca lucrarile de transformare au fost executate in regie proprie, data primei utilizari a bunului dupa transformare este data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective este majorata valoarea activului corporal fix.
In acceptiunea noastra, legiuitorul stabileste anumite prezumtii relative cu privire la stabilirea datei primei utilizari, aceste prezumtii fiind in mod neechivoc susceptibile de dovada contrarie. Ca este vorba de simple prezumtii se deduce chiar si din formularea legiuitorului, care definind data primei ocupari a unei constructii foloseste sintagma "se considera a fi data primei ocupari ... ", ceea ce semnifica ca va putea fi considerata data primei ocupari si o alta data decat cea considerata de legiuitor ca fiind data primei ocupari a unei constructii noi. Chiar daca nu foloseste aceasta sintagma de "se considera" atunci cand defineste data primei utilizari in cazul unui imobil transformat este neindoielnic ca tehnica legislativa pentru determinarea datei primei ocupari, respectiv primei utilizari trebuie sa fie aceeasi, anume stabilirea unor date prezumate pentru prima ocupare, respectiv prima utilizare.
In cazul acesta, aceasta prima utilizare a cladirii transformate a avut loc la 22.10.2008, aceasta fiind data la care apartamentul nr. 1 a fost predat locatarului SC R.S. SRL pentru locatiune, in baza contractului de inchiriere nr. 147/22.04.2008.
Transformarea si amenajarea acestui spatiu a fost facuta conform proiectelor de executie nr. 30/2008 si 54/2008, predarea spatiului realizandu-se la 22.10.2008 dupa finalizarea lucrarilor de executie mai sus mentionate. Contractul de inchiriere s-a derulat pana la 30.11.2009, cladirea fiind in folosinta efectiva a chiriasului, nefiind efectuate nici un fel de lucrari la acest spatiu pe durata derularii contractului. In plus, este de evidentiat ca in evidentele contabile ale societatii nu au fost inregistrate cheltuieli legate de modernizarea imobilului dupa data de 30.10.2008, ceea ce indica terminarea lucrarilor de modernizare pana la aceasta data.
In consecinta, dat fiind ca data primei utilizari a cladirii este - asa cum rezulta din procesul-verbal de predare a spatiului chiriasului - 22.10.2008, iar data incheierii contractului de vanzare-cumparare 24.02.2010, deci ulterior datei de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari a constructiei consideram ca impunerea unui debit suplimentar de 156.651 lei TVA aferent apartamentului si majorarile de intarziere aferente nu are justificare legala.
In consecinta, hotarare a instantei de fond este nelegala din moment ce nu admite ca textul art. 37 alin. 4 din HG 44/2004 instituie doar o simpla prezumtie legala pentru stabilirea acestei date si ca in speta, subscrisa re curenta am facut dovada unei alte date decat cea prezumata de legiuitor ca fiind data primei utilizari a constructiei.
2. Data primei utilizari a cladirii nu poate fi considerata data intocmirii procesului-verbal nr. 2718/30.09.2009, majoritatea covarsitoare a lucrarilor fiind executate pe baza unor contracte incheiate cu terte persoane, iar nu in regie proprie.
Dar solutia instantei de fond este nelegala chiar si daca a considerat ca definitiile formulate, in normele metodologice, datei "primei utilizari" a constructiei transformate ar fi stricte si nu ar contine doar simple prezumtii legale. In nici un caz raportarea datei primei utilizari a constructiei apartament 1 nu poate fi considerata a fi 30.09.2009 asa cum face instanta de fond, ca fiind data intocmirii unui document contabil, intern, respectiv a procesului-verbal de receptie a cladirii nr.2718/30.09.2009.
Dispozitiile art. 37 alin. 4 din HG 44/2007 prevad date diferite ca fiind data primei utilizari a cladirii dupa cum lucrarile de transformare au fost executate in regie proprie sau pe baza unor contracte incheiate cu tertii antreprenori. In situatia in care lucrarile de transformare au fost executate cu terti, data primei utilizari este considerata a fi "data procesului verbal de receptie definitiva a lucrarilor", iar atunci cand lucrarile au fost executate in regie proprie data primei utilizari este considerata a fi "data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective este majorata valoarea activului corporal fix". Prin urmare data de 31.12.2009 ar fi putut fi considerata ca data a primei utilizari a cladirii, cu rezervele mai sus mentionate, doar in situatia in care lucrarile ar fi fost executate in regie proprie, ori asa dupa cum rezulta din situatia si inscrisurile anexate prezentei cereri, in mod covarsitor, lucrarile au fost executate pe baza unor contracte incheiate cu terte persoane, ponderea valorica a lucrarilor de transformare executate pe baza unor conventii cu tertii fiind de 71,79%.
Intrucat legea nu reglementeaza o asemenea situatie, in care sunt executate lucrari atat in regie proprie, cat si cu tertii, apreciem ca regimul juridic al operatiunii ar trebui sa fie determinat de ponderea lucrarilor majoritare, care in speta ar fi executarea lucrarilor cu terti antreprenori. Cum societatea nu a incheiat un singur contract de antrepriza, ci mai multe, cu mai multi furnizori, nu exista un proces verbal unic de receptie definitiva a lucrarilor, ci mai multe procese verbale de receptie, incheiate cu diversii furnizori de servicii, toate acestea fiind insa incheiate cel tarziu in anul 2008, astfel ca prin instrainarea constructiei la 2 februarie 2010 aceasta constructie nu mai apare ca fiind una noua, instrainarea acestuia fiind astfel scutita de TVA.
Instanta de fond a ignorat toate aceste aspecte relevate in actiunea introductiva si sustinute in fata ei, considerand (probabil) fara a se pronunta pe argumentele noastre, rara a exista vreo proba in acest sens, ca lucrarile au fost executate in regie proprie, stabilind astfel data primei utilizari a constructiei data unui proces-verbal in baza caruia s-a facut majorarea valorii contabile a activului fix.
Instanta de fond a ignorat si faptul ca regula in materie de impozitare cu TVA a instrainarii constructiilor o constituie scutirea acestora de la impozitarea cu aceasta taxa, astfel ca impozitarea fiind situatia de exceptie, incidenta normelor de impozitare cu TVA este conditionata de intrunirea stricta a tuturor circumstantelor pentru aplicarea lor. Si in lumina acestui rationament, consideram ca este justificata sustinerea noastra ca instrainarea unei constructii, la care lucrari de transformare au fost executate partial in regie proprie, partial pe baza unor contracte incheiate cu tertii, sa fie guvernata de un regim juridic a carui aplicare ar fi in sensul scutirii de la impozitare cu TVA.
II. Sentinta instantei de fond este nelegala si sub aspectul nerecunoasterii deductibilitatii sumelor platite SC S. SRL in temeiul contractului de administrare nr. 6024/2001 si in consecinta mentinerii obligatiei noastre de plata a sumei de 5.382 lei TVA si 4.831 lei majorari de intarziere.
Prin raportul de inspectie fiscala s-a stabilit o diferenta suplimentara la sursa TVA in suma de 5.382 TVA care ar fi fost dedusa nejustificat de societatea R., aferent facturilor emise de SC S. SRL pentru servicii de administrare. Instanta de fond a considerat justificata masura organului fiscal, intrucat intre SC S. SRL si SC R. exista o relatie, in concret, de la administrator la actionar majoritar, nefiind astfel indeplinita conditia prev. de art. 145 alin.2 lit. a din Codul fiscal si pct. 45 alin.4 din H.G. nr.44/2004.
Aceasta solutie a instantei este lipsita de orice fundament juridic, intrucat societatea R. SA a beneficiat efectiv de serviciile de administrare facturate in temeiul contractului de administrare mai sus mentionat. Cele doua societati comerciale implicate in derularea contractului de administrare sunt entitati juridice distincte, SC S. SRL nefiind nici filiala, nici sucursala a SC R. SA., astfel ca in mod evident serviciile de administrare achizitionate au fost utilizate in scopul desfasurarii activitatii economice ale societatii, respectiv in folosul operatiunilor sale taxabile, astfel ca se justifica eductibilitatea cheltuielilor efectuate pentru derularea contractului de administrare.
Prin intampinarea inregistrata la data de 31 octombrie 2011 reclamanta S.C. R. S.A. Cluj-Napoca a solicitat respingerea recursului formulat de recurenta Directia Generala a Finantelor Publice Cluj si mentinerea sentintei atacate sub aspectul contestat de recurenta, modificarea acesteia urmand a se impune doar in sensul solicitat prin recursul reclamantei.
Analizand recursurile prin prisma motivelor invocate cat si a dispozitiilor legale pertinente incidente in materie, Curtea retine urmatoarele:
1. In ceea ce priveste recursul declarat de parata DGFP a jud. Cluj care poarta asupra solutiei de admitere in parte a actiunii in contencios administrativ fiscal promovata de reclamanta sub aspectul anularii partiale a Deciziei nr. 224/2010 pentru suma de 195.814 lei cu titlu de TVA aferent instrainarii terenului inscris in CF 262009 Cluj-Napoca si accesoriile aferente acestei sume, Curtea retine ca:
Disputa partilor si conflictul este generat de interpretarea dispozitiilor legale conform carora ar fi sau nu scutita de TVA operatiunea de instrainare a acestui teren.
Curtea retine ca rationamentul instantei de fond este cel corect.
Astfel, conform art. 141 alin. 2 lit. f) din Legea nr. 571/2003 ( Codul fiscal ) se prevede ca sunt scutite de TVA, intre altele, si operatiunea constand in livrarea de constructii/parti de constructii si a terenurilor pe care sunt construite, precum si a oricaror altor terenuri.
Textul legal instituie regula in materia scutirii de TVA pentru o astfel de operatiuni, caci mai apoi deroga de la aceasta regula prin urmatoarea formulare:
Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru livrarea de constructii noi, de parti de constructii noi sau de terenuri construibile. In sensul prezentului articol, se definesc urmatoarele:
1. teren construibil reprezinta orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa constructii, conform legislatiei in vigoare;
2. constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant;
3. livrarea unei constructii noi sau a unei parti din aceasta inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii;
4. o constructie noua cuprinde si orice constructie transformata astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate sau, in absenta acestor modificari, daca costul transformarilor, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii;
In aplicarea acestei norme legale prin pct. 34 alin. 4 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal s-a prevazut ca se poate califica un teren ca fiind construibil la momentul vanzarii de catre proprietar pe baza certificatului de urbanism.
Din probele dosarului se poate constata ca terenul in litigiu situat administrativ in Cluj-Napoca Calea B. nr. 47 nr. cadastral 262009 in suprafata de 1.166 mp ce a facut obiectul contractului de vanzare autentificat desi este situat in intravilanul municipiului Cluj-Napoca si deci prin premisa este susceptibil de a fi calificat ca fiind construibil, nu poate avea o atare destinatie deoarece din certificatul de urbanism nr. 3653/22.10.2009 eliberat de autoritatile competente rezulta la art. 4 cu privire la caracteristicile parcelelor ca terenul poate fi construibil cu conditia ca parcelele sa aiba un front minim la strada de 40 m si o suprafata minima de 3.000 mp, iar parcelele cu dimensiuni si suprafete mai mici ca cele anterior specificate nu sunt construibile pentru activitati productive specifice zonei urbanistice in care se afla amplasat terenul. Se mai retine ca dimensiunile se pastreaza si in cazul parcelelor nou aparute prin divizarea unor parcele anterioare: prin schimb, instrainare etc.
Curtea constata asadar ca raportat la terenul din litigiu care are un front la strada de 32,4 m si suprafata de 1.166 mp, nu poate fi corecta sustinerea organului fiscal si implicit a recurentei in calitate de organ de solutionare a contestatiei administrative conform careia terenul in cauza este un teren construibil pe care se pot executa constructii cu conditia ca acestea sa nu aiba destinatie activitati productive.
Curtea retine in sens contrar, cu trimitere la certificatul de urbanism anterior mentionat, singurul act opozabil organului fiscal sub aspectul calificarii terenului ca fiind construibil, ca destinatia zonei de amplasament a terenului stabilita din punct de vedere urbanistic este subzona unitatilor industriale si de servicii fiind admise ca utilizari activitati industriale productive si de servicii, fiind interzise utilizari ale terenului pentru amplasarea de unitati de invatamant, servicii cu gard ridicat de poluare, locuinte.
Altfel spus, dat fiind regimul zonei in care se afla situat terenul Curtea retine ca acesta, raportat la parametri mentionati in certificatul de urbanism, nu poate fi susceptibil de a fi calificat ca fiind teren construibil decat cu incalcarea normelor legale de urbanism, ceea ce este evident inadmisibil.
Astfel conform art. 29 din Legea nr. 350/2001 privind amenajarea teritoriului si urbanismul, certificatul de urbanism este actul de informare cu caracter obligatoriu prin care autoritatea administratiei publice judetene sau locale face cunoscute regimul juridic, economic si tehnic al imobilelor si conditiile necesare in vederea realizarii unor investitii, tranzactii imobiliare ori a altor operatiuni imobiliare, potrivit legii.
Asadar, mentiunile privind regimul juridic, economic si tehnic al imobilelor si conditiile necesare in vederea realizarii unor investitii, tranzactii imobiliare ori a altor operatiuni imobiliare, potrivit legii, prevazute in certificatul de urbanism sunt obligatorii, neputandu-se deroga ori interpreta intr-o alta maniera decat conform celor mentionate de autoritatea publica de resort.
Concluzia recurentei conform careia terenul din litigiu este construibil pentru ca este teren intravilan in intelesul Legii nr. 18/1991 republicata si ca acesta astfel poate avea ca destinatie edificarea de constructii nu are nicio relevanta in cauza cata vreme sub aspectul regimului fiscal unicul element de certificare a calificarii terenul ca fiind construibil rezulta din certificatul de urbanism, singurul act opozabil organului fiscal conform pct. 37 alin. 14 din HG nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal.
Or, este evident ca in cauza terenul din litigiu nu are regim de teren construibil in sensul legii privind urbanismul si ca atare sub aspectul legii fiscale operatiunea de livrare ce are ca obiect un teren neconstruibil ii este aplicabila regula scutirii de TVA astfel ca reclamanta parata nu era datoare sa aplice regimul de taxare, impus de organul fiscal.
Astfel fiind, motivele de recurs evocate de recurenta parata se vadesc a fi neintemeiate, sens in care in temeiul art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 si art.312 C.pr.civ., recursul se va respinge ca nefundat mentinandu-se solutia instantei de fond in ceea ce priveste solutia de anulare partiala a deciziei de solutionare a contestatiei nr. 224/30.09.2010 si decizia de impunere nr. 898/29.06.2010 pentru suma de 195.8147 lei reprezentand TVA si accesoriile aferente acestei sume.
2. In ceea ce priveste recursul declarat de reclamanta cu referire la solutia instantei de fond privind pastrarea actelor administrative fiscale referitoare la suma de 156.651 lei TVA si accesorii aferenta instrainarii constructiei si a obligatiei de plata a TVA in cuantum de 5382 lei si 4831 lei majorari pentru serviciile de administrare ale societatii, Curtea retine urmatoarele:
Critica recurentei vizeaza in principal statuarea instantei de fond conform careia nu este scutita de TVA operatiunea de instrainare a constructiei in conditiile in care receptia cladirii a avut loc la 30.09.2009, dupa cum rezulta din nota explicativa data de administratorul societatii si din procesul-verbal de receptie nr. 2718 din 30.09.2009, instrainarea acestuia la data de 24.02.2010 ducand la concluzia ca imobilul instrainat este considerat ca unul nou, asa cum este calificat de pct. 37 alin. 4 din HG nr. 44/2004 si drept urmare operatiunea se incadreaza in exceptia de la scutirea de taxare cu TVA prevazuta la art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal.
Curtea va retine ca motivul de recurs invocat de recurenta este fondat, instanta de fond interpretand si aplicand gresit dreptul pertinent incident in speta, sens in care suntem in prezenta motivului de recurs prevazut la art. 304 pct. 9 C.pr.civ.
Astfel, asa cum s-a aratat anterior, textul art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal instituie regula in materia scutirii de TVA, intre altele, a operatiunii constand in livrarea de constructii/parti de constructii si a terenurilor pe care sunt construite, precum si a oricaror altor terenuri.
Textul instituie si exceptii de la scutire, intre altele, pentru livrarea de constructii noi ori de parti de constructii.
In sensul acestui text legal, constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant; livrarea unei constructii noi sau a unei parti din aceasta inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii; si o constructie noua cuprinde si orice constructie transformata astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate sau, in absenta acestor modificari, daca costul transformarilor, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii;
In aplicarea acestei norme legale, prin normele de drept secundar instituite de HG nr. 44/2004, respectiv pct. 37 alin. 4, s-a prevazut ca prin data primei utilizari se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului-verbal de receptie definitiva a lucrarilor de transformare a constructiei in cauza, iar daca lucrarile de transformare au fost executate in regie proprie, data primei utilizari a bunului dupa transformare este data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective este majorata valoarea activului corporal fix.
In speta, Curtea retine ca prin contractul de vanzare autentificat sub nr. 327/24.02.2010 reclamanta recurenta a instrainat unui tert, intre altele, apartamentul nr. 1 situat in Cluj-Napoca, Calea B. nr. 47A inscris in CF 255033-C1-U6 Cluj-Napoca operatiune care in optica organului fiscal si a instantei de fond care o confirma nu este supusa regulii scutirii de TVA.
Cat priveste data primei utilizari in ceea ce priveste constructia ce face obiectul tranzactiei comerciale, Curtea retine ca intre parti exista divergente, intimata parata sustine ca data primei utilizari este 30.09.2009 aceasta fiind data la care sa incheiat procesul-verbal de receptie nr. 2718 iar recurenta reclamanta sustine ca data primei utilizari este 22.10.2008 data la care imobilul a fost predat unui tert cu care a incheiat un contract de inchiriere.
Curtea retine din probele dosarului ca data primei utilizari a cladirii transformate a avut loc la data de 22.1.02008, data la care apartamentul a fost predat locatarului in baza contractului de locatiune nr. 147/22.04.2008. Curtea mai retine ca transformarea si amenajarea acestui spatiu locativ a fost realizata conform proiectelor de executie nr. 30/2008 si nr. 54/2008, predarea spatiului realizandu-se efectiv la data de 22.10.2008 dupa realizarea lucrarilor de executie.
Or, plecand de la procesul-verbal de predare a spatiului catre chirias pentru a fi utilizat conform destinatiei sale dresat la data de 22.10.2008 si fata de data incheierii contractului de vanzare, respectiv 22.10.2010 care se plaseaza ulterior datei de 31 decembrie a anului primei ocupari a constructiei, se poate retine ca aceasta stare de fapt nu se incadreaza in ipoteza de exceptie prevazuta la art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal.
Curtea retine ca data primei utilizari a cladirii ce face obiectul contractului de vanzare analizat nu poate fi luata in considerare ca fiind 30.09.2009 respectiv data la care s-a intocmit procesul-verbal nr. 2718/2009. Si este asa deoarece, majoritatea covarsitoare a lucrarilor de amenajare si transformare au fost realizate in baza unor contracte incheiate cu terte persoane si nu in regie proprie.
Daca s-ar admite aceasta interpretare cu trimitere la aplicarea dispozitiilor prevazute la pct. 37 alin. 4 din HG nr. 44/2004 ar fi trebuit ca la data de 30 septembrie 2009 sa fie operata majorarea valorii activului corporal fix cu valoarea transformarii respective, doar in contabilitatea reclamantei s-au operat doar costuri cu operatiunile de transformare pana la data de 22.10.2008, data predarii catre chirias spre utilizare conform destinatiei preconizate a cladirii.
Intr-o astfel de situatie, Curtea conchide ca regimul juridic al operatiunii trebuie determinat de ponderea lucrarilor executate, respectiv daca lucrarile sunt efectuate covarsitor in regie proprie reperul in functie de care se poate stabili data primei utilizari este procesul-verbal de receptie care marcheaza si incorporarea in activul patrimonial a valorii lucrarilor executate, iar in situatia opusa cand majoritatea covarsitoare a lucrarilor de transformare sunt realizate de contribuabil prin contracte incheiate cu terti, deci nu in regie proprie, trebuie sa se retina ca in acest caz nu se poate incheia un proces-verbal unic de receptie definitiva a lucrarilor ci mai multe procese verbale de receptie. Or, in speta, toate procesele-verbale de receptie cu furnizorii de servicii contractate de reclamanta recurenta s-au incheiat pana la finele anului 2008 astfel ca 24 februarie 2010 cand s-a realizat operatiunea de instrainare a constructiei aceasta nu mai aparea ca fiind una noua, aplicandu-se astfel sub aspect fiscal regula scutirii de TVA consacrata de art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal.
Din aceasta perspectiva, Curtea retine ca recursul este fondat, urmand ca in conformitate cu prevederile art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 si art. 312 C.pr.civ. sa se admita cu consecinta modificarii sentintei atacate in sensul celor ce se vor arata in dispozitivul deciziei.
3. Cat priveste motivul de recurs axat pe critica solutiei privind nerecunoasterea deductibilitatii sumelor platite de tertul SC S. SRL in temeiul contractului de administrare nr. 6024/2001 sub aspectul contestarii sumei de 5.382lei TVA si a majorarilor de intarziere in suma de 4.831 lei, Curtea retine urmatoarele:
Curtea constata ca organul fiscal a stabilit o diferenta suplimentara la sursa TVA in suma de 5.382 lei, dedusa nejustificat de reclamanta recurenta, aferent facturilor fiscale FF nr. 67750/30.11.2007, FF nr. 70396/28.12.2007 si FF nr. 4981/31.12.2007 emise de tertul SC S. SRL. S-a mai retinut ca obiectul facturilor este circumscris prestatiilor in baza contractului de administrare nr. 6024/2001 efectuate de societatea comerciala terta, societate care este actionar majoritar si administrator unic al societatii reclamante si ca nu s-au respectat dispozitiile art. 145 alin. 2 lit. a) din Codul fiscal.
Textul art. 145 alin. 2 lit. a din Codul fiscal recunoaste persoanei impozabile dreptul la deducerea TVA aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul operatiunilor taxabile.
Normele de drept secundar consacrate de HG nr. 44/2004 la pct. 45 alin. 4 statueaza ca pentru exercitarea dreptului de deducere prevazut de lege trebuie ca , intre altele, bunurile achizitionate urmeaza sa fie utilizate pentru operatiunile care dau drept de deducere.
Organul fiscal sustine ca pentru aplicarea in concret a dispozitiilor legale mai sus analizate, facturile prezentate de contribuabil nu sunt suficiente pentru a se recunoaste dreptul de deducere ci mai este necesar ca acesta sa si justifice ca aceste servicii au fost prestate in fapt, in folosul operatiunilor contabile ale societatii.
Aceasta statuare este preluata integral si de instanta de fond.
Curtea retine ca pretinsa apropiere a partilor contractante din contractul de administrare 6024/2001 nu are nicio relevanta pe terenul art. 145 C.fisc.
Contractul de administrare presupune mandatul dat de comerciant in temeiul Legii societatilor comerciale nr. 31/1990 persoanei fizice sau persoanei juridice pentru administrarea societatii.
Regula este ca prin contractul de administrare administratorul primeste puteri si insarcinari pentru administrarea societatii comerciale savarsind acte si fapte specifice acestei insarcinari.
Totodata, conform teoriei actului juridic civil, contractul se incheie in scopul de a produce efecte juridice specifice speciei de contract, respectiv pentru a da nastere, a modifica, transforma sau stinge un raport juridic civil concret.
Scopul contractului, cauza contractului nu este neaparat necesar sa fie explicitata ci aceasta se poate prezuma ca exista, raportat la specificul si natura obligatiei.
Absenta scopului insa conduce la nulitatea conventiei.
In speta, Curtea retine ca partile contractante din contractul de administrare sunt societati comerciale distincte, neexistand niciun alt raport decat acela de administrare rezultat din contract astfel ca se presupune pana la proba contrarie ca acestea au incheiat un contract in scopul administrarii, respectiv de prestare a serviciilor de administrare achizitionate de reclamanta, servicii utilizate de aceasta in scopul desfasurarii activitatilor economice ale societatii, respectiv in folosul operatiunilor sale taxabile.
Daca am admite in sens contrar, ar insemna ca serviciile de administrare contractate nu au scopul prevazut de lege, contractul este deci fara cauza astfel incat se poate trage concluzia ca este nul absolut.
Or, o astfel de nulitate si prezumtia existentei cauzei in contractul de administrare nu a fost invocata respectiv nu a fost rasturnata prin proba contrarie de catre tertul interesat, recte organul fiscal.
Fata de cele ce preceda, Curtea retine ca pana la proba contrara care nu a fost realizata in cauza ca societatea comerciala recurenta a beneficiat efectiv de serviciile de administrare facturate in temeiul contractului de administrare si ca acestea au fost utilizate in scopul desfasurarii economice a recurentei, adica in folosul operatiunilor sale taxabile potrivit legii fiscale.
Prin urmare, conditiile prevazute de legea fiscala pentru deducerea TVA din cele trei facturi fiscale mentionate anterior sunt indeplinite in speta, incat deferenta suplimentara la sursa TVA in suma de 5.382 lei TVA nu se justifica aceasta fiind dedusa justificat de recurenta in temeiul celor trei facturi fiscale ce au ca obiect proba executarii prestatiilor in baza contractului de administrare.
Nefiind datorat capitatul, conform principiului de drept consacrat in adagiul roman acesorium sequitur principale nici suma de 4831 lei cu titlu de accesorii nu este datorata.
Fata de cele ce preceda, fiind dat ca fondat sub acest aspect motivul de recursa prevazut la art. 304 pct. 9 C.pr.civ, Curtea urmeaza ca in temeiul art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 si art. 312 C.pr.civ. sa admita recursul cu consecinta modificarii sentintei atacate in sensul celor ce se vor arata in dispozitivul deciziei.
4. Fata de solutia data recursurilor in cauza de fata, Curtea urmeaza sa oblige pe intimata parata la plata in favoarea reclamantei recurente a sumei de 4002,15 lei, cheltuieli de judecata in recurs, reprezentand onorariu avocatial si taxa judiciara de timbru si timbru judiciar. (Judecator Liviu Ungur)
Sursa: Portal.just.ro
Alte spete Finante. Financiar. Implicatii ale Min. Finantelor
anulare decizie impunere - Sentinta civila nr. 4839 din data de 03.12.2013anulare decizie - Sentinta civila nr. 4963 din data de 10.12.2013
anulare decizie de impunere - Sentinta comerciala nr. 162/CA din data de 03.04.2014
III. Probarea starii de fapt de catre organul de inspectie fiscala. Preluarea de informatii din actele de cercetare penala nu este suficienta pentru conturarea starii de fapt. - Decizie nr. 127/R din data de 17.01.2014
Intimata reclamanta este indreptatita la achitarea dobanzii fiscale datorate pentru depasirea termenului legal de 45 de zile prevazut de art.70 alin.1 Cod procedura fiscala in care recurenta parata avea obligatia restituirii a unei sume stabilite prin hot - Decizie nr. 1645/R din data de 02.04.2013
Contestatie formulata pe cale administrativa de contribuabil la organul fiscal. Obligatia DGFP de a solutiona aceasta contestatie formulata impotriva Raportului de Inspectie Fiscala. Solutionarea de instanta competenta a actiunii in contencios administra - Decizie nr. 339/r din data de 29.01.2013
Admisibilitatea actiunii unor persoane fizice care dovedesc calitatea de beneficiari ai prevederilor Decretului-Lege nr. 118/1990, fie ca mostenitor, fie ca sot supravietuitor. – Probe admisibile in conditiile art. 1169 Cod civil si art. 12 din Legea nr. - Decizie nr. 3171/R din data de 12.06.2013
Actiunea formulata de reclamanta cu privire la suspendarea executarii Deciziei emise de Camera de Conturi Judeteana – Admisibilitatea cererii de suspendare – dovedirea indeplinirii conditiilor prevazute de art. 14 si art. 15 din Legea nr. 554/2004. - Decizie nr. 3616/R din data de 21.08.2013
Admisibilitatea actiunii formulate de o autoritate publica locala in contradictoriu cu Ministerul Dezvoltarii Regionale si Turismului – Anularea Deciziei de solutionare a contestatiei si a Notei de constatare a neregulilor emise de parat cu conditia dov - Sentinta civila nr. 117/F din data de 10.06.2013
Cerere de suspendare a executarii Deciziei de impunere emisa de DGFP. Conditii de admisibilitate a cererii de suspendare conform art. 14 din Legea nr. 554/2004 - Decizie nr. 3614 din data de 21.08.2013
Natura juridica a procesului verbal incheiat de organele fiscale la cererea organului de cercetare fiscala - Decizie nr. 55/R din data de 27.02.2007
Licitatie. Conditia experientei similare - Decizie nr. 18/R din data de 16.02.2006
Creditori-debitori - Sentinta civila nr. 40/CC din data de 21.02.2012
Admis contestatie anulare Hotararea Adunarii Creditorilor - Sentinta civila nr. 54/cc/sind din data de 27.02.2012
Drepturi salariale angaja?i SNTF Marfa ”CFR Marfa” S.A. corela?ie intre C.C.M. la nivel de unitate si C.C.M. la nivel de grup de unita?i - Sentinta civila nr. 1255/M din data de 27.09.2011
Raspunderea pentru evictiune; calitate procesuala pasiva - Decizie nr. 4/Ap din data de 20.01.2009
Nerespectarea de catre organul fiscal a tuturor prevederilor legale privind realizarea inspectiei fiscale. - Hotarare nr. 1624 din data de 04.05.2015
Proces-verbal de estimare a creantelor fiscale. Natura juridica. - Decizie nr. 2225 din data de 11.11.2010
Taxa de poluare achitata in intervalul 15.12.2008 – 13.02.2010. Caracter discriminatoriu . - Decizie nr. 1195 din data de 08.06.2010
VENITURI REALIZATE DE PERSOANE NEREZIDENTE. OBLIGATIA DE PLATA A IMPOZITULUI PE VENITURILE PERSOANEI NEREZIDENTE. CONTRACTE DE IMPRUMUT. NOVATIA DOBANZII. CONSECINTE. - Sentinta comerciala nr. 167 din data de 12.12.2005