Contestatie act administrativ-fiscal. Deducerea TVA pe baza de facturi emise de furnizori inactivi.

Prin cererea inregistrata pe rolul Tribunalului Suceava sub nr. 1561/86/16.02.2011,  reclamanta S.C. "X" S.R.L. Campulung Moldovenesc, in contradictoriu cu parata A.N.A.F. - Directia Generala a Finantelor Publice Suceava, a solicitat anularea deciziei de impunere nr. 79.372 din 30 august 2010 si a raportului de inspectie fiscala nr. 79.256 din 27 august 2010,  suspendarea executarii acestor acte administrative pana la solutionarea definitiva si irevocabila a cauzei, precum si obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecata ocazionate de judecarea prezentului litigiu.
In motivarea cererii sale, reclamanta a aratat ca prin decizia de impunere sus - mentionata, emisa in baza raportului de inspectie fiscala nr. 79.256/27.08.2010, s-a stabilit obligarea sa de a achita suplimentar bugetului de stat suma de 64.417 lei, reprezentand: 8.656 lei - impozit pe profit, 4.407 lei - majorari de intarziere aferente impozitului pe profit, 34.296 lei - TVA  si 17.058 lei majorari de intarziere aferente TVA.
Contestatia formulata impotriva acestei decizii de impunere a fost respinsa prin decizia nr. 146/12.11.2010 cu motivarea ca in perioada 01.01.2007 - 30.06.2010, societatea ar fi inregistrat in contabilitate o serie de operatiuni comerciale cu firme fantoma si inactive, astfel incat facturile de achizitionare a produselor de la asemenea societati nu constituie documente justificative, consecinta fiscala fiind nedeductibilitatea cheltuielilor de aprovizionare si nelegala exercitare a dreptului de deducere TVA.
Reclamanta considera ca masurile dispuse de autoritatea fiscala sunt nelegale intrucat toate cheltuielile privind aprovizionarea societatii cu marfuri sunt inregistrate in contabilitate in baza unui document justificativ in sensul art. 6 din Legea contabilitatii, respectiv facturile fiscale emise de furnizori, iar toate marfurile cumparate au intrat in gestiunea societatii, operatiunile comerciale fiind reale si producand consecinte fiscale favorabile pentru revanzarea marfurilor cumparate.
A mai aratat reclamanta ca in cauza nu este dat nici unul din cazurile prevazute de art. 145 al. 5 Cod fiscal, pentru care nu se deduce TVA, iar dovada dreptului de deducere s-a facut in conditiile art. 146 Cod fiscal.
Cu privire la suspendarea executarii actelor contestate, reclamanta a aratat ca, potrivit dispozitiilor art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea poate fi solicitata pentru motivele prevazute la art. 14 din acelasi act normativ.
Prin "cazuri bine justificate" se inteleg imprejurarile legate de starea de fapt si de drept care sunt de natura sa creeze o indoiala serioasa in privinta legalitatii actului administrativ, aceasta conditie fiind indeplinita in speta.
Referitor la prevenirea unei pagube iminente, avand in vedere definitia data de art. 2 al. 1 lit. "s" din Legea nr. 554/2004, reclamanta a aratat ca punerea in executare a unui act administrativ care exprima o apartenenta de nelegalitate este in mod evident si previzibil prejudiciabila pentru societate, fiind afectata activitatea si functionarea societatii.
Mai mult, in cauza a fost demarata procedura executarii silite, fiind luata masura indisponibilizarii sumelor existente in conturile bancare, astfel ca este data si conditia privind paguba iminenta.
In drept, reclamanta a invocat dispozitiile art. 1, 7, 10 si 15 din Legea nr. 554/2004 si art. 218 C.pr.fiscala, iar in dovedirea cererii a depus inscrisuri la dosar.
Prin intampinarea formulata, parata a invocat exceptia inadmisibilitatii actiunii.
A aratat ca dispozitiile art. 205 - 218 din O.G. nr. 92/2003 instituie o procedura administrativa obligatorie in ce priveste contestarea actelor administrative fiscale, in sensul ca acestea nu pot fi atacate direct in fata instantei de contencios administrativ si fiscal decat dupa solutionarea recursului gratios.
Asa fiind, intrucat reclamanta a uzat de procedura administrativa prealabila, este tinuta de finalizarea acesteia indiferent de incidentele procedurale aparute, iar invocarea direct in instanta a unor motive vizand nelegalitatea deciziei de impunere emisa in baza raportului de inspectie fiscala este inadmisibila, fiind incidenta regula de drept potrivit careia, odata aleasa o cale de atac, nu se poate renunta la ea pentru a alege o alta.
Potrivit art. 210 al. 1 din O.G. nr. 92/2003, in solutionarea contestatiei organul competent se pronunta prin decizie sau dispozitie, dupa caz.
In conformitate cu dispozitiile art. 218 al. 2 din acelasi act normativ, deciziile emise in solutionarea contestatiilor pot fi atacate de catre contestatar sau de catre persoanele introduse in procedura de solutionare a contestatiei potrivit art. 212 la instanta judecatoreasca de contencios administrativ competenta, in conditiile legii.
Ca atare, actul administrativ ce putea fi atacat la instanta de contencios administrativ era decizia de solutionare a contestatiei pe cale administrativa, procedura prealabila obligatorie permitand organelor care au emis actele contestate sa revina asupra masurilor dispuse.
Exercitarea dreptului de sesizare a instantei in conditiile Legii nr. 554/2004 nu justifica substituirea instantei de judecata  in atributele proprii organelor prevazute de legea speciala.
Pe fondul cauzei, parata a solicitat respingerea actiunii, ca nefondata.
Prin sentinta nr. 4227 din 24 iunie 2011, Tribunalul Suceava - sectia comerciala, de contencios administrativ si fiscal a respins, ca neintemeiata, cererea avand ca obiect "anulare act de control taxe si impozite", formulata de reclamanta S.C. "X" S.R.L. Campulung Moldovenesc, in contradictoriu cu parata A.N.A.F. - Directia Generala a Finantelor Publice Suceava.
Impotriva sentintei, in termen legal, a declarat recurs reclamanta S.C.  "X" SRL - prin administrator A.P.
Curtea a constatat ca recursul formulat este intemeiat pentru urmatoarele considerente:
La termenul de judecata din data de  9 iunie 2011 reclamanta a invederat ca isi modifica cererea de chemare in judecata in sensul ca se solicita si anularea deciziei de solutionare a contestatiei.
Ulterior, cererea de modificare a fost formulata si in scris potrivit art. 82 al. 1 Cod procedura civila.
Or, prima instanta nu s-a pronuntat asupra acestui capat de cerere care era in stransa interdependenta cu primul capat de cerere, asa cum rezulta din art. 205-218 Cod procedura fiscala, imprejurare ce echivaleaza cu necercetarea fondului cauzei.
Prin decizia nr. 4441 SR din 07.11.2011 a Curtii de Apel de Suceava s-a admis recursul declarat de reclamanta SC "X" SRL  in contradictoriu cu parata Directia Generala a Finantelor Publice Suceava si s-a casat sentinta recurata, trimitandu-se cauza spre rejudecare la aceeasi instanta.
Cauza a fost reinregistrata la data de 30.11.2011 sub nr.1561/86/2011*.
Prin sentinta nr.2249/02.04.2012, tribunalul a respins actiunea, ca nefondata, retinand urmatoarele:
Prin decizia de impunere nr. 1752/27.08.2010, emisa in baza raportului de inspectie fiscala din 26.08.2010, s-a stabilit in sarcina reclamantei o creanta fiscala in suma totala de 64 417 lei din care 8 656 lei impozit pe profit, 4 407 lei majorari de intarziere aferente impozitului pe profit, 34 296 lei TVA si 17 058 lei majorari de intarziere aferente TVA, motivat de faptul ca in perioada 2007-2010 a dedus cheltuieli si TVA pe baza unor facturi care nu intrunesc conditiile prevazute de lege pentru a fi considerate documente justificative, intrucat firmele care le-au emis fie nu existau sau erau inactive, fie au consemnat codul fiscal al altor societati.
Impotriva acestei decizii a formulat contestatie reclamanta la organul fiscal, solutionata prin respingerea ei ca neintemeiata prin Decizia nr. 146/12.11.2010.
Reclamanta  a solicitat anularea tuturor actelor fiscale, motivand ca atat timp cat marfurile au fost achizitionate, iar facturile au fost inregistrate in contabilitate, in mod nejustificat parata a refuzat deducerea TVA si a reintregit  profitul impozabil cu suma refuzata la deducere.
Pentru a fi considerate documente justificative in vederea deducerii impozitului pe profit si a TVA, dupa cum prevad dispozitiile art. 21 alin. 4 lit. f si r si ale art. 146 alin. 1 lit. a din Legea nr. 571/2003 rap. la art. 6 alin. 1 si 2 din Legea nr. 82/1991, facturile fiscale trebuie sa cuprinda inclusiv mentiunile indicate la art. 155 alin. 5 lit. c din Legea nr. 571/2003, respectiv numele, adresa si codul de identificare fiscala ale persoanei impozabile care emite factura.
Totodata, potrivit art. 3 alin. 2 din OMFP nr. 575/2006 documentele fiscale emise de catre un contribuabil declarat inactiv nu produc efecte juridice din punct de vedere fiscal.
Prin urmare, reglementarile fiscale stabilesc in sarcina contribuabililor obligatia de inregistrare in contabilitate a operatiunilor economice doar pe baza unor documente justificative legal intocmite, a caror emitere si completare trebuie sa fie conforma dispozitiilor legale, nu doar sub aspectul formal - al existentei si completarii tuturor mentiunilor cuprinse in acestea, ci si sub aspect substantial - al concordantei cu realitatea a datelor privind operatiunea economica efectuata.
In speta, facturile fiscale inlaturate ca documente justificative cuprind date inexacte, fiind emise de furnizori care nu sunt inregistrati ca platitori de taxe si impozite in evidenta M.F.P., asa incat nu justifica dreptul la deducerea cheltuielilor din impozitul pe profit sau a taxei pe valoare adaugata, iar pozitia subiectiva a reclamantei este lipsita de relevanta din moment ce raspunderea fiscala, spre deosebire de cea penala, nu este conditionata de imputabilitate, fiind in principiu obiectiva.
De altfel aceeasi concluzie se desprinde si din considerentele DSUICCJ nr. V/15.01. 2007, prin care s-a stabilit ca nu se poate diminua baza impozabila la stabilirea impozitului pe profit, iar taxa pe valoare adaugata nu poate fi dedusa pe baza unor documente justificative care cuprind mentiuni incomplete, inexacte sau care nu corespund realitatii, aceasta fiind si situatia spetei.
In consecinta, tribunalul a constatat ca decizia Decizia nr. 146/12.11.2010 emisa de parata este legala si temeinica si a respins actiunea formulata de reclamanta, asa cum a fost modificata, ca neintemeiata.
Impotriva acestei sentinte, in termen legal, a promovat recurs reclamanta.
Recurenta sustine ca solutia instantei de fond, care a respins ca neintemeiata actiunea, este consecinta gresitei aplicari a dispozitiilor legale incidente in speta (privind principiul de drept al bunei-credinte in materia tranzactiilor comerciale cu furnizori declarati inactivi) si a nesocotirii probatoriului cu inscrisuri administrat in sustinerea pretentiilor (acte financiar-contabile din care rezulta realitatea achizitiilor de marfuri, incarcarea efectiva a gestiunii noastre cu marfurile industriale in discutie si faptul decontarii livrarilor de marfuri achizitionate de la pretinsi furnizori inactivi).
In esenta, recurenta arata ca organele fiscale, prin actele administrative contestate in prezenta cauza (Decizia de impunere nr. 79372/30.08.2010 si Raportul de inspectie fiscala nr. 79256/27.08.2010, mentinute prin Decizia 146/2011 de solutionare a contestatiei administrative) au instituit in sarcina sa obligatia de plata suplimentara catre bugetul de stat a sumei de 64.417 lei.
Aceasta masura a fost justificata prin aceea ca s-ar fi constatat cu prilejul inspectiei fiscale ca in perioada 01.01.2007 - 30.06.2010 societatea reclamanta ar fi inregistrat in contabilitate o serie de operatiuni comerciale cu firme - fantoma si inactive, iar in acest fel facturile fiscale emise de catre aceste societati nu pot constitui documente justificative. In aceasta situatie, consecinta fiscala stabilita de organele de control a fost refuzul admiterii de la deducere a TVA-ului aferent acestor cheltuieli si recalcularea impozitului pe profit, debite purtatoare de majorari de intarziere.
Apararile constante ale reclamantei, fara temei inlaturate de instanta de fond, au fost in sensul ca facturile avute in vedere de organul fiscal indeplinesc conditiile prevazute de Legea nr. 82/1991 a contabilitatii pentru a fi considerate documente justificative pentru deducerea TVA, fiind inregistrate cu buna-cred in tii in contabilitatea societatii, marfurile achizitionate in baza acestora fiind revandute, cu consecinta obtinerii de venituri impozabile, incat societatea nu poate fi sanctionata pentru fapta furnizorilor fictivi sau inactivi, din moment ce ANAF nu avea la data incheierii operatiunilor un sistem viabil care sa avertizeze eventualii cumparatori despre situatia reala a firmelor furnizoare.
Considera recurenta ca, chestiunea care se punea in discutie in speta si care a fost gresit rezolvata de instanta de fond este legata de aplicarea principiului de drept al bunei-credinte in materia tranzactiilor comerciale cu furnizori declarati inactivi.
Este real ca potrivit Ordinului nr. 575 din 21.07.2006 al ANAF privind stabilirea conditiilor si declararea contribuabililor inactivi, art. 3: (1) De ta data declararii ca inactiv contribuabilul nu mai are dreptul de a utiliza facturi, facturi fiscale, alte documente sau formulare tipizate cu regim special; (2) Documentele fiscale emise de un contribuabil declarat inactiv cu incalcarea interdictiei prevazute la al. (1) nu produc efecte juridice din punct de vedere fiscal, numai ca interpretarea acestui text nu poate justifica in nici un fel concluzia ca operatiunile de vanzare-cumparaxe materializate in facturile incriminate nu ar fi avut loc in ceea ce ne priveste, interdictia furnizorilor inactivi de a utiliza formulare tipizate cu regim special nefiind de natura a prezuma ca reclamanta nu a cumparat marfa respectiva.
Practic, efectele fiscale acestei dispozitii legale se rasfrang doar asupra furnizorului inactiv, nu si asupra cumparatorului de buna-credinta, in favoarea caruia se aplica disp. art. 6 L. 82/1991 rep. si art. 1 lit. e L. 12/1990 rep.
Potrivit art. 6 L. 82/1991 rep., (1) Orice operatiune economico-financiara efectuata se consemneaza in momentul efectuarii ei intr-un document care sta la baza inregistrarilor in contabilitate, dobandind astfel calitatea de document justificativ; (2) Documentele justificative care stau la baza inregistrarilor in contabilitate angajeaza raspunderea persoanelor care le-au intocmit, vizat si aprobat, precum si a celor care le-au inregistrat in contabilitate, dupa caz.
Iar potrivit art. 1 Ut. e L. 12/1990 rep., prin documente de provenienta se intelege, dupa caz, factura fiscala, factura, avizul de insotire a marfii, documentele vamale, factura externa sau orice alte documente stabilite prin lege.
Din punctul de vedere al inregistrarii in gestiune si contabilitate, marfurile industriale achizitionate au fost consemnate in notele de intrare-receptie (NIR-uri), valoarea acestora a fost achitata integral, fiind evidentiate in contabilitate documentele care atesta plata, dupa cum au fost evidentiate in mod corespunzator sumele obtinute din vanzarea marfurilor.
Prin urmare, toate facturile in discutie indeplinesc conditia de document justificativ, marfa mentionata in cuprinsul acestora constituind obiect al unor tranzactii reale.
Realitatea achizitiilor este demonstrata de faptul incarcarii efective a gestiunii noastre cu marfurile industriale in discutie, precum si de faptul decontarii livrarilor de marfuri.
Conditiile principale minime pe care trebuie sa le indeplineasca un document pentru a fi considerat justificativ, prevazute de Legea contabilitatii 82/1991, de Regulamentul de aplicare a acestei legi, aprobat prin HG 704/1993, de Legea 87/1994 si de Codul fiscal se regasesc in cuprinsul facturilor incriminate.
Cat timp nu s-a demonstrat reaua noastra credinta, iar facturile corespund realitatii, acestea nefiind false sau anulate, rezulta ca acestea produc efecte in ceea ce ne priveste, indeplinind calitatea de document justificativ pentru operatiunile economice efectuate, incat pot sta la baza inregistrarilor in contabilitate privind cheltuielile cu marfurile industriale achizitionate si dreptul de deducere TVA.
In alta ordine de idei, lista contribuabililor declarati inactivi era pana in 2011 in format PDF, incat informatiile din lista erau absolut inutile pentru societati, care erau nevoite sa faca mai multe operatiuni pentru a putea obtine o baza de date care sa poata fi interogata in mod automat de catre un soft. O astfel de baza de date ar fi trebuit sa fie actualizata permanent cu datele contribuabililor declarati inactivi si cu perioadele de inactivitate ale acestora. Doar un soft performant putea verifica si avertiza utilizatorul in timp real atunci cand introducea o factura de la un contribuabil inactiv, mai ales in cazul in care activitatea presupune zeci sau sute de facturi lunar, ca in cazul in speta.
Pentru a intari buna noastra credinta, invedereaza recurenta ca aceste liste contineau frecvent erori. De exemplu, potrivit informatiilor din mass-media, in februarie 2010 ANAF a dat publicitatii o lista de peste 9.000 de companii (9.082 societati - care reprezinta circa 10% din totalul firmelor inactive) care au fost declarate inactive ca urmare a unei erori materiale, adica a unei erori de prelucrare cu intarziere ori cu greseli.
Prin urmare, recurenta sustine ca nu poate sanctionata pentru faptul ca furnizorii consemnati in facturi sunt inactivi, avand in vedere, pe de o parte, faptul ca lista contribuabililor declarati inactivi era aproape imposibil de accesat in perioada de referinta 2007-2010 sau continea frecvent erori materiale, iar, pe de alta parte, faptul ca facturile fiscale incriminate fac dovada tranzactiilor comerciale si a provenientei bunurilor respective (marfuri industriale) in ceea ce ne priveste, cumparatori de buna-credinta.
In fine, instanta de fond a facut trimitere la considerentele Deciziei Sectiilor Unite ale ICCJ nr. V/15.01.2007, din care se desprinde concluzia ca nu se poate diminua baza impozabila la stabilirea impozitului pe profit, iar TVA nu poate fi dedusa pe baza unor documente justificative care cuprind mentiuni incomplete, inexacte sau care nu corespund realitatii.
In opinia recurentei, Decizia V/2007 a SU ale ICCJ nu este incidenta in speta, cat timp tranzactiile in discutie corespund realitatii.
Recursul a fost intemeiat pe dispozitiile art. 304 pct. 9 si art. 3041 Cod procedura civila.
Intimata, desi legal citata, nu s-a prezentat in instanta si nici nu a depus intampinare la dosar.
Prin decizia nr.4967/28.09.2012, Curtea de Apel Suceava - Sectia a II-a Civila, de Contencios Administrativ si Fiscal  a respins recursul, ca nefondat, retinand urmatoarele:
Asa cum a observat instanta de fond, prin decizia de impunere nr. 1752/27.08.2010, emisa in baza raportului de inspectie fiscala din 26.08.2010, s-a stabilit in sarcina reclamantei o creanta fiscala in suma totala de 64 417 lei din care 8 656 lei impozit pe profit, 4 407 lei majorari de intarziere aferente impozitului pe profit, 34 296 lei TVA si 17 058 lei majorari de intarziere aferente TVA, motivat de faptul ca in perioada 2007-2010 a dedus cheltuieli si TVA pe baza unor facturi care nu intrunesc conditiile prevazute de lege pentru a fi considerate documente justificative, intrucat firmele care le-au emis fie nu existau sau erau inactive, fie au consemnat codul fiscal al altor societati.
Facturile considerate ca nu intrunesc conditiile de forma au fost emise in perioada 2007 - 2010.
Potrivit art. 155 din Codul fiscal si a Normelor metodologice date in aplicarea acestui articol, factura trebuie sa cuprinda in mod obligatoriu urmatoarele informatii:
a) numarul de ordine, in baza uneia sau mai multor serii, care identifica factura in mod unic;
b) data emiterii facturii;
c) data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data incasarii unui avans, in masura in care aceasta data difera de data emiterii facturii;
d) denumirea/numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA sau, dupa caz, codul de identificare fiscala, ale persoanei impozabile care emite factura;
e) denumirea/numele furnizorului/prestatorului care nu este stabilit in Romania si care si-a desemnat un reprezentant fiscal, precum si denumirea/numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA, conform art. 153, ale reprezentantului fiscal;_
Cerinta prevazuta la litera d) nu se rezuma insa la aspectul ei formal, ci la realitatea datelor inscrise in factura.
Acest lucru rezulta si din Decizia nr. 5/2007 a ICCJ, obligatorie pentru instante, conform art. 329 alin. 3 Cod procedura civila. Solutionand recursul in interesul legii, Inalta Curte a statuat ca stabilirea baza de impunere prin deducerea cheltuielilor efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile (art. 21 Cod fiscal) si exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata (art. 145 Cod fiscal) este conditionata de realitatea datelor inscrise in factura in detrimentul operatorilor economici beneficiari de bunuri si servicii ce pretind ca nu pot fi facuti raspunzatori pentru o fapt culpabila savarsita de alta persoana juridica pentru ca s-ar incalca principiul bunei credinte in relatiile comerciale. Prin aceasta decizie, Inalta curte a inlaturat practica instantelor care au considerat ca eroarea in care se afla operatorii economici beneficiari are un caracter obiectiv, neputandu-le fi imputata neobservarea formei facturilor sau a altor documente emise de furnizorii de bunuri sau prestatorii de servicii si nici situatia juridica a acestora din momentul intocmirii documentelor justificative. 
Problema de drept pusa in discutie este daca reclamanta poate beneficia de deducerea taxei pe valoarea adaugata sau poate fi diminuata baza impozabila la stabilirea impozitului pe profit in cazul in care documentele justificative nu contin sau nu furnizeaza, in mod real, toate informatiile prevazute de dispozitiile legale in vigoare la data efectuarii operatiunii pentru care se solicita deducerea taxei pe valoarea adaugata sau diminuarea bazei de impozitare.
Reclamanta nu contesta posibilitatea ca facturile in cauza sa fie emise de furnizori inactivi sau fictivi. Sustine numai ca, formal, facturile cuprind toate elementele prevazute de lege si ca nu poate fi sanctionata pentru faptul ca furnizorii declarati in facturi sunt inactivi atat timp cat facturile fac dovada tranzactiilor comerciale, a provenientei bunurilor, fiind cumparator de buna credinta.
Or, sustinerile reclamantei sunt infrante de chiar decizia in interesul legii amintita, care impune ca datele inscrise in facturi sa fie reale, sa priveasca operatiuni comerciale reale si legale, verificabile atat in privinta vanzatorului cat si in privinta cumparatorului.
Faptul ca facturile in discutie provin de la operatori economici a caror existenta este indoielnica sau care sunt declarati inactivi nu sunt contrazise nici de concluziile expertizei extrajudiciare intocmite in cauza, care evita sa se pronunte asupra legalitatii facturilor, din aceasta perspectiva.
In concluzie, verificand aptitudinea facturilor de a conduce la deducerea taxei pe valoarea adaugata sau diminuarea bazei de impozitare prin raportare  la Decizia nr. 5/2007 a ICCJ, Curtea constata ca acestea nu corespund exigentelor legii, conform celor aratate.
In ce priveste furnizorii inactivi, Curtea retine si ca potrivit art. 11 alin.12 din Codul fiscal in forma in vigoare in perioada 1.01.2007 - 31.12.2009 (perioada in care s-au derulat majoritatea tranzactiilor comerciale, in discutie), nu sunt luate in considerare de autoritatile fiscale tranzactiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala.
Legea arata expres ca procedura de declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilita prin ordin, iar lista contribuabililor declarati inactivi va fi publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, si va fi adusa la cunostinta publica, in conformitate cu cerintele prevazute prin ordin.
Rezulta, ca atare, ca pentru perioada 1.01.2007 - 31.12.2009, legiuitorul prevedea publicarea in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, a listei contribuabililor declarati inactivi, fiind astfel evident indeplinita formalitatea de publicitate susceptibila sa asigure aducerea la cunostinta tuturor persoanelor interesate, situatia debitorilor declarati inactivi.
Modificarea art. 11 alin. 12 Cod fiscal s-a facut prin O.U.G. nr.109/2009 in vigoare de la 1.01.2010. Conform acestor modificari, s-a dispus comunicarea Ordinului si a listei contribuabililor declarati inactivi contribuabililor carora le sunt destinate si persoanelor interesate si afisarea pe pagina de internet a Agentiei Nationale de Administrare Fiscala, fiind astfel inlaturata formalitatea publicarii in Monitorul Oficial al Romaniei Partea I.
Deci, numai pentru facturile emise dupa 1.01.2010 se poate invoca problema lipsei  unei publicitati facile si operative a contribuabililor inactivi.
Dar in cauza de fata, o asemenea aparare nu poate fi considerata relevanta, si va fi inlaturata de Curte, deoarece in anul 2010 reclamantul a continuat incheierea tranzactiilor comerciale cu aceiasi operatori economici.
Pentru solutionarea recursului este relevant a se retine ca, in conformitate cu dispozitiile art. 1612 Cod fiscal Titlul VI din cod, transpune Directivele Uniunii Europene in materie de TVA, iar reclamanta, in recurs a solicitat aplicarea cu prioritate a dreptului comunitar, facand trimitere la practica Curtii de Justitie a Uniunii Europene (conexe C-439/04 si C-440/04, cauza C-324/11 si Decizia 439/2004).
La punctul 38 din cauza C-324/11, CJUE raspunzand unei intrebari preliminare a concluzionat ca "Directiva 2006/112 se opune unei practici nationale in temeiul careia autoritatea fiscala refuza unei persoane impozabile dreptul de deducere a TVA-ului pentru motivul ca emitentul facturii aferente serviciilor furnizate a savarsit nereguli, fara ca aceasta autoritate sa dovedeasca, avand in vedere elemente obiective, ca persoana impozabila stia sau ar fi trebuit sa stie ca operatiunea invocata pentru a justifica dreptul de deducere era implicata intr-o frauda savarsita de emitentul mentionat sau de un alt operator care intervine in amonte in lantul de prestatii".
Aceasta concluzie este preluata constant de CJUE si in practica recenta. Astfel, in Hotararea Curtii (Camera a treia) din 21 mai 2012, pronuntata in cauzele conexe C-80/11 si C-142/11 aceasta concluzie este prezentata la punctul 36.
Cu toate acestea la  punctele 41 si 42 din Hotarare, CJUE a statuat ca:
"41. In al doilea rand, trebuie amintit ca, combaterea fraudei, a evaziunii fiscale si a eventualelor abuzuri este un obiectiv recunoscut si incurajat prin Directiva 2006/112 (a se vedea printre altele Hotararea Halifax si altii, citata anterior, punctul 71, Hotararea din 7 decembrie 2010, R., C 285/09, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 36, precum ?i Hotararea din 27 octombrie 2011, Tanoarch, C 504/10, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 50).
In aceasta privinta, Curtea a statuat deja ca justitiabilii nu pot sa se prevaleze in mod fraudulos sau abuziv de normele de drept ale Uniunii (a se vedea in special Hotararea din 3 martie 2005, Fini H, C 32/03, Rec., p. I 1599, punctul 32, precum ?i Hotararile citate anterior Halifax si altii, punctul 68, si Kittel si Recolta Recycling, punctul 54).
42. In consecinta, este de competenta autoritatilor si a instantelor nationale sa refuze avantajul dreptului de deducere daca, avand in vedere elemente obiective, s a stabilit ca acest drept a fost invocat in mod fraudulos sau abuziv (a se vedea in acest sens Hotararile citate anterior Fini H, punctele 33 si 34, si Kittel si Recolta Recycling, punctul 55, precum si Hotararea din 29 martie 2012, Véleclair, C 414/10, nepublicata inca in Repertoriu, punctul 32).
In continuare, la punctul 46 CJUE precizeaza ca  o persoana impozabila care "stia sau ar fi trebuit sa stie ca, prin achizitia sa, participa la o operatiune implicata intr o frauda privind TVA ul trebuie, in scopul Directivei 2006/112, sa fie considerata ca participand la aceasta frauda, independent de aspectul daca obtine sau nu obtine un avantaj din revanzarea bunurilor sau din utilizarea serviciilor in cadrul operatiunilor taxate efectuate de aceasta in aval (a se vedea Hotararea Kittel si Recolta Recycling, citata anterior, punctul 56).
Rezulta, din practica expusa, ca CJUE lasa o mare marja statelor membre in a lua masuri de combatere a evaziunii fiscale, cu conditia ca persoana impozabila sa stie sau sa fi trebuit sa stie ca operatiunea fiscala este rezultatul unei fraude savarsite de cocontractant.
Or, asa cum s-a aratat, pana in anul 2010, reprezentantii reclamantei aveau posibilitatea reala si facila de a lua la cunostinta de lista contribuabililor inactivi (aceiasi cu care s-au continuat tranzactiile comerciale in 2010) din Monitorul Oficial, legiuitorul dandu-le posibilitatea rezonabila de a se informa, de a evita incheierea de tranzactii comerciale cu cocontractanti inactivi si in final de a evita refuzul autoritatilor fiscale de a le acorda facilitatile prevazute de Codul fiscal.
Cum reclamanta a incheiat operatiuni comerciale cu contribuabili fictivi sau inactivi, desi avea posibilitatea reala de a cunoaste acest aspect, Curtea a constatat ca instanta de fond a respins actiunea printr-o interpretare si aplicare corecta a legii.
Ca urmare a celor retinute, Curtea in temeiul art. 312 Cod procedura civila si art. 20 din legea nr. 554/2004, a respins recursul, ca nefondat.