Contencios adm.fisc- anulare act administrativ

R O M A N I A
TRIBUNALUL TULCEA
SECTIA CIVILA,
DE CONTENCIOS ADMINISTRATIV SI FISCAL
SENTINTA CIVILA NR. 3969
T R I B U N A L U L,

     Prin cererea inregistrata la aceasta instanta sub nr. .../88/2011 din 21 martie 2011, reclamanta S.C. ... S.R.L., cu sediul in municipiul Tulcea a solicitat in contradictoriu cu paratii Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale Constanta, pentru ca prin hotararea ce se va pronunta sa se dispuna anularea procesului verbal de control nr. ... din 2 decembrie 2010 si a Deciziei de regularizare nr. .../3845/07.10.2010 emise de parata Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale Constanta, ca fiind nelegale si netemeinice, cu plata cheltuielilor de judecata si suspendarea executarii silite a acestor doua acte.
In motivarea cererii, reclamanta a aratat ca la data de 6 ianuarie 2011 a formulat plangere prealabila, in conformitate cu dispozitiile art. 1 si art. 7 din Legea nr. 554/2004 impotriva procesului-verbal de control nr. 35474 din 1 decembrie 2010 si a deciziei de regularizare nr. .../2845  din 7 octombrie 2010 emise de parata.
Prin adresa nr. .../444/11.02.2011, emisa de Serviciul Antifrauda Fiscala si Vamala pendinte de D.R.A.O.V. Constanta si inregistrata sub nr. 42/16.02.2011, entitatea vamala, in conformitate cu disp. art. 80 din Normele metodologice privind realizarea Supravegherii si Control Vamal Ulterior, aprobat prin Ordinul A.N.A.F. nr. 7521 din 10.07.2006, a stabilit ca "impotriva procesului-verbal de control care cuprinde masuri ce nu se refera la o datorie vamala sau la diferente de alte impozite si taxe datorate in cadrul operatiunilor vamale, inclusiv accesorii, se poate formula plangere prealabila in conformitate cu art. 7 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificarile ulterioare".
Avand in vedere ca, prin procesul-verbal de control s-au facut constatari si s-au luat masuri de recuperare a datoriei vamale, plangerea prealabila nu se incadreaza in prevederile art. 7 din Legea nr. 554/2004 si deci, nu poate fi solutionata de institutia vamala; pretinzandu-se ca, competenta apartine D.G.F.P. Tulcea, in conformitate cu O.G. nr. 92/2003 privind Codul de proc. fiscala si, drept urmare, plangerea a fost inaintata D.G.F.P. Tulcea.
Ca raspuns la aceasta plangere prealabila, D.G.F.P. Tulcea, prin Decizia nr. 8 din 01.02.2011 privind solutionarea contestatiei depuse de reclamanta si inregistrata la D.G.F.P. Tulcea sub nr. 1072/20.01.2011, a precizat ca "(...) D.G.F.P. Tulcea nu se poate investi cu solutionarea plangerii prealabile formulata de S.C. STUF DELTA PROD. S.R.L. Tulcea impotriva procesului verbal de control nr. 35484 din 02.12.2010, aceasta impreuna cu dosarul urmand a fi transmise D.R.A.O.V. Constanta", deoarece potrivit art. 81 din Normele metodologice aprobate prin Ordinul A.N.A.F. nr. 7521/2006, "plangerea prealabila formulata impotriva procesului verbal de control, in conditiile prezentelor Norme metodologice este calea administrativa de atac, prin care se solicita autoritatii publice emitente reexaminarea procesului verbal de control, in sensul revocarii acestuia". Acest punct de vedere se circumscria si in dispozitiile art. 10 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.
Refuzul paratei D.R.A.O.V. Constanta de a solutiona plangerea prealabila reprezinta un refuz nejustificat de a solutiona cererea in conformitate cu dispozitiile art. 2 lit. i) din Legea nr. 554/2004.
In aceste conditii, reclamanta a  inteles sa invoce si exceptia de nelegalitate, in conformitate cu dispozitiile art. 4 din Legea nr. 554/2004.
La data de 06.10.2010, inspectorii vamali Lupu Nicolae si Bejenaru Adrian s-au deplasat la sediul societatii in vederea efectuarii unui control vamal ulterior al valorii in vama pentru operatiunile de import definitiv de autovehicule second hand, pentru perioada 2005 - 2006.
Din dispozitiile art. 3 alin. 2 din Legea nr. 252/2003, privind Registrul Unic de Control "organele de control au obligatia de a consemna in registru, inaintea inceperii controlului, urmatoarele elemente: numele si prenumele persoanelor imputernicite de a efectua controlul, unitatea de care apartin, numarul legitimatiei de control, numarul si data delegatiei/ordinului de deplasare, obiectivele controlului, perioada controlului, perioada controlata, precum si temeiul legal in baza caruia se efectueaza controlul".
Potrivit dispozitiilor art. 9 din Legea nr. 252/2003, "neinscrierea de catre organele de control specializate in registrul unic de control al elementelor obligatorii prevazut la art. 3 alin. 2 si la art. 4, constituie abatere disciplinara si se sanctioneaza potrivit Legii nr. 188/1999 privind Statutul functionarilor publici, cu modificarile si completarile ulterioare sau, dupa caz, potrivit legislatiei muncii".
Din adresa nr. 27684 din 22.09.2010 emisa de Serviciul antifrauda fiscala si vamala pendinte de D.R.A.O.V. Constanta si inregistrata la sediul societatii sub nr. 372/24.09.2010, rezulta faptul ca, avizul de control vamal ulterior "(...)va incepe cu data de 18.10.2010 (...) avand ca obiectiv control ulterior privind valoarea in vama pentru operatiuni vamale de punere in libera circulatie autovehicule second-hand derulate de societate, pe perioada 2005".
In acelasi aviz de control s-a mentionat expres ca: "mentionam ca aveti posibilitatea de a solicita o singura data amanarea de incepere a datei a controlului vamal ulterior pentru motive justificate".
In Registrul Unic de Control, cei doi inspectori vamali au stabilit ca "perioada controlului" a vizat data de 7 octombrie 2010 iar actul de control a fost "Nota de constatare" din aceeasi data si inregistrata sub nr. 394 din 7 octombrie 2010.
Intrucat documentatia ce trebuia controlata, se afla arhivata in alta parte decat la sediul societatii, echipa de control a stabilit ca, "fata de situatia de fapt creata (...) a acordat 4 zile calendaristice/data limita 11.10.2010 pentru punerea la dispozitie a urmatoarelor documente, (...)".
In pofida acestei amanari, cei doi inspectori vamali au intocmit decizia pentru regularizarea situatiei privind obligatiile suplimentare stabilite de controlul vamal in data de 7 octombrie 2010 si inregistrata sub nr. .../3845, chiar daca procesul-verbal de control s-a incheiat la data de 02.12.2010.
Mai mult, echipa de control s-a completat cu inca 1 inspector..., fara ca aceasta sa se prezinte vreodata la sediul societatii.
De asemenea, in decizia de regularizare s-a facut mentiunea ca a fost intocmita in baza procesului verbal de control inregistrat la D.R.A.O.V. Constanta sub nr. ... din 2 decembrie 2010 iar controlul s-a efectuat la sediul social declarat in Tulcea, str. Babadag nr. 19 cat si la sediul D.R.A.O.V. Constanta, incepand cu 7 octombrie 2010.
S-a mai aratat ca inspectia fiscala a fost efectuata cu incalcarea dispozitiilor art. 94 alin. 1, art. 101, art. 101 alin. 2 lit. b si art. 102 Cod proc. fiscala.
Astfel, s-a aratat ca prin avizul de control vamal, comunicat de D.R.A.O.V. Constanta reclamantei cu adresa nr. ... din 22.09.2010, inregistrata la societate sub nr. 3734.09.2010, a fost stabilita data de incepere a controlului la 18 octombrie 2010.
Echipa de control s-a prezentat la sediul societatii la data de 6 octombrie 2010 si au intocmit Nota de constatare si Decizia de regularizare la 07.10.2010. S-a observat ca, inspectorii fiscali, au incalcat atat termenul stabilit pentru data de 18 octombrie 2010, cat si termenul de 15 zile prevazut de dispozitiile art. 102 alin. 1 lit. b din Codul de procedura fiscala.
Pe de alta parte se pune problema cum a fost posibil sa se intocmeasca Decizia de Regularizare nr. .../2845/07.10.2010, cand prin Nota de constatare s-a acordat un alt termen, pana la care sa fie puse la dispozitia organului fiscal urmatoarele acte: D.V.I. nr. I ... din 15.12.2005, factura externa (contract de vanzare-cumparare), N.I.R. (proces-verbal de receptie, fisa mijlocului fix, dispozitie de plata externa (chitanta plata numerar), eventual fisa furnizorului cu valoarea de platit in cazul in care autovehiculul nu a fost achitat la extern, D.V.I. nr. I .../23.09.2005, I 5357 din 31.05.2005 si I ... din 23.09.2005, impreuna cu documentele aferente nominalizate punctual pentru prima declaratie vamala de import.
     Inspectia fiscala a fost efectuata deasemeni cu incalcarea dispozitiilor art. 107, 108 alin. 2, art. 109 alin. 2 si 3 Cod proc. fiscala, deoarece inspectorii vamali nu au informat-o pe reclamanta despre desfasurarea inspectiei fiscale, reclamanta  stiind ca, controlul se va efectua la data de 07.10.2010, cand deja era finalizata verificarea fiscala.
La incheierea inspectiei fiscale, organul fiscal nu i-a prezentat reclamantei constatarile si consecintele acestei verificari, incalcand dispozitiile art. 9 alin. 1 Cod proc. fiscala, iar procesul verbal de control si decizia de regularizare i-au fost comunicate prin posta, cu adresa nr. 36129/3865/8 decembrie 2010 emisa de D.R.A.O.V. Constanta.
Incalcarea dispozitiilor art. 109 alin. 2 si 3 Cod proc. fiscala consta in aceea ca procesul-verbal de control nr. ... a fost inregistrat la data de 2 decembrie 2010 iar decizia de regularizare nr. 229/3845 a fost inregistrata la data de 7 octombrie 2010.
Cum procesul-verbal de control este un act autentic, iar inspectorii vamali au calitatea de functionari publici, s-a savarsit infractiunea de fals intelectual, deoarece in continutul acestui inscris a fost cooptata in echipa de control si inspectorul ..., desi nu a facut parte din Ordinul de control nr. .../06.10.2010 si nici nu este inregistrata in Registrul Unic de Control.
Desi inspectorul Dogaru Cristina nu a fost prezenta la sediul societatii si nici nu a semnat nota de constatare, aceasta a semnat Decizia de regularizare din data de 7 octombrie 2010 inregistrata sub nr. .../3845, alaturi de inspectorii ... si ... si de .. in calitate de coordonator al compartimentului si a fost avizata de Valean Iulian, in calitate de coordonator S.A.F.V.
Cu privire la baza de impozitare stabilita in baza O.M.F. nr. 687/2001, reclamanta a aratat ca organul fiscal a dat o interpretare gresita dispozitiilor legale incidente.
Atat H.G. nr. 1114/2001 cat si H.G. nr. 428/2004, se refera la determinarea valorii in vama pentru bunurile apartinand calatorilor si altor persoane fizice.
Ordinul nr. 687/2001 se intituleaza drept "Ordin pentru aprobarea valorilor in vama" fara a identifica categoriile de persoane (fizice sau juridice) care au datoria sa plateasca obligatiile vamale. Cu alte cuvinte, singurul act normativ care reglementeaza aprobarile in vama, indiferent de persoanele interesate, este Ordinul nr. 687/2002 emis de M.F.P.
Potrivit art. 2 din Ordin "Valoarea in vama pentru autovehiculele si vehiculele folosite, prevazute la pozitiile tarifare (...) 87.03, (...) din Tariful vamal de import al Romaniei este cea prevazuta in anexele 2 - 6 la prezentul Ordin".
Din art. 3 al Ordinului, "anexele 1 - 6 fac parte integranta din prezentul Ordin":
In conformitate cu art. 5 din Ordin, "la data intrarii in vigoare a prezentului Ordin orice prevedere contrara isi inceteaza aplicabilitatea".
In speta, societatea care a dobandit autoturismul intrat in discutie, este persoana juridica, iar calculul vamal a fost facut de mandatarul S.C. ... TOURS S.R.L. Brasov, Punct Tulcea, str. ..., in baza Contractului cadru de prestari servicii pentru operatiuni de comisionar in vama, valabil pana la data de 31 decembrie 2005, inregistrat sub nr. .../08.05.2001.
Chiar daca organul de control a pretins ca societatea nu a intocmit declaratia vamala, in cauza s-a constatat ca, declaratia vamala, inregistrata sub nr. ..., a fost intocmita si analizata de catre Biroul de Expediere/de Export/de Destinatie, Biroul de Plecare, controlat la Biroul de plecare si de destinatie, semnatura si stampila societatii, alaturi de semnatura si numele reprezentantului.
In mod orientativ, se evidentiaza ca art. 7 din Norma din 23.03.2004, publicata in Monitorul Oficial, Partea I Nr. 307 din 07.04.2004 privind determinarea valorii in vama pentru bunurile apartinand calatorilor si altor persoane fizice". Valorile in vama se stabilesc prin identificarea vechimii bunului prezentat la vamuire si a caracteristicii tehnice esentiale a acestuia, in functie de categoria de vehicul, cu cele din tabelele corespunzatoare, pe fiecare categorie de vehicul, din lista de valori in vama".
In acelasi timp, potrivit dispozitiilor art. 8 din Norme, "valorile in vama ale autovehiculelor si vehiculelor folosite se stabilesc pornindu-se de la identificarea categoriei de vehicul cu cele din lista de valori in vama, tinandu-se seama de Regulile generale de interpretare cuprinse in Conventia internationala privind Sistemul armonizat de denumire si codificare a marfurilor, inclusiv in anexa la aceasta, incheiata la Bruxelles la 14 iunie 1983, la care Romania a aderat prin Legea nr. 98/1996".
Prin urmare, utilizarea disp. art. 76 din Legea nr. 141/1997 si trimiterea la Acordul general pentru tarife si comert (GATT), incheiat la Geneva la 1 noiembrie 1979, la care Romania este parte, se situeaza in afara Conventiei de la Bruxelles din 14.06.1983, la care Romania a aderat prin Legea nr. 98/1996, si a Ordinului nr. .../2001 care, prin Anexa nr. 3, a stabilit valoarea in vama pentru autoturisme pentru pozitia tarifara 87.03.
Pentru capacitatea cilindrica a autoturismului (2701-2800 cmc), cu valoarea de peste 5 ani, Biroul Vamal Tulcea a stabilit valoarea in vama pana la concurenta sumei de 7716 Euro, chiar daca societatea a achitat drept obligatie vamala suma de 10.185 Euro.
Diferenta intre valoarea de tranzactie si baza de impozitare, de 4284 Euro, stabilita de organul de control, a avut in vedere cota de 20% cuvenita inspectorilor drept stimulente, pentru "efortul sustinut" in aceasta cauza.
Ulterior, reclamanta a formulat precizari cu privire la actiune, aratand ca intelege sa cheme in judecata pe paratele Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale Constanta si Directia Generala a Finantelor Publice Tulcea si ca solicita anularea procesului-verbal de control nr. .../02.12.2010 si a deciziei de regularizare nr. 229/3845/7 octombrie 2010.
Fata de imprejurarea ca prin Decizia nr. .../31.03.2011, D.R.A.O.V. Constanta a procedat la executarea silita a dispozitiilor din procesul-verbal de control nr. .../31.03.2011, reclamanta a aratat ca nu mai solicita suspendarea executarii silite.
Prin precizarile depuse la data de 26 septembrie 2011 la dosarul cauzei, reclamanta a aratat ca exceptia de nelegalitate pe care a invocat-o se refera la adresa nr. .../444/11.02.2011, adresa care contravine dispozitiilor art. 80 si art. 81 din Ordinul A.N.A.F. nr. ... din 10.07.2006.
Parata D.G.F.P. Tulcea a formulat intampinare prin care a invocat exceptia lipsei calitatii sale procesuale pasive fata de obiectul cererii de chemare in judecata.
Instanta, din oficiu, a invocat exceptia de inadmisibilitate a cererii privind anularea procesului verbal de control nr. 35484 din 2 decembrie 2010 si a Deciziei de regularizare nr. 229/3845/7 decembrie 2011.
Examinand actele si lucrarile dosarului, instanta retine urmatoarele:
     Inspectorii ..., ... ... din cadrul Directiei Regionale pentru Accize si Operatiuni Vamale Constanta - Serviciul Antifrauda Fiscala si Vamala, in baza Legii nr. 86/2006 privind Codul vamal al Romaniei, a Regulamentului de aplicare a Codului vamal al Romaniei aprobat prin H.G. nr. 707/2006, a Ordinului vicepresedintelui A.N.A.F. nr. 7521/2006 pentru aprobarea Normelor metodologice privind realizarea supravegherii si controlului vamal ulterior si a Ordinului de control nr. .../06.10.2010, au procedat la efectuarea controlului vamal al valorii in vama pentru operatiunile de import definitiv de autovehicule second-hand, efectuate in intervalul 2005 - 2006 de S.C. ... S.R.L., cu sediul social declarat in Tulcea, str. Babadag nr. 19, judet Tulcea, inmatriculata la Registrul Comertului sub nr. J 36/626/19.10.1998, avand Cod Unic de Inregistrare RO 11109276.
     Cu adresa nr. ... din 22.09.2010 s-a emis Avizul de control vamal ulterior, iar la data de 07.10.2010, in baza Ordinului de control nr. .../06.10.2010, 2 membri ai echipei de control (inspector Lupu Nicolae si inspector Bejenaru Adrian) s-au deplasat la sediul social al societatii pentru a solicita documentele vamale si financiare - contabile aferente operatiunii vamale efectuate de societate in perioada supusa controlului.
     Cu aceasta ocazie, s-a incheiat o nota de constatare din data de 7 octombrie 2010 (inregistrata la S.C. ... S.R.L. cu nr. 394/07.10.2010 si la D.R.A.O.V. Constanta cu nr. .../3098/08.10.2010), prin care s-a acordat termen de punere la dispozitie a documentelor solicitate de echipa de control la data de 11.10.2010.
La data de 11 octombrie 2010 la sediul D.R.A.O.V. Constanta a fost inregistrata cu nr. 29611 din 11 octombrie 2010 adresa reclamantei cu nr. .../8 octombrie 1010 prin care au fost inaintate documentele vamale si financiare solicitate prin nota de constatare din data de 7 octombrie 2010, care au fost analizate si verificate la sediul D.R.A.O.V. Constanta.
Urmare acestei verificari a fost intocmit procesul-verbal de control nr. 35484 din 2 decembrie 2010.
Prin acest proces-verbal de control s-a constatat ca, S.C. ... S.R.L., in anul 2005 a efectuat o operatiune de import cu DVI nr. .../15.12.2005, inregistrata in evidentele biroului vamal Tulcea, avand ca obiect un autoturism Audi A 6 uzat, a carei valoare declarata in vama a facut obiectul procesului-verbal de control nr. .../02.12.2010.
Conform Facturii externe nr. .../23.09.2005 emisa de ... - Germania, S.C. ... S.R.L. a achizitionat un autoturism Audi A 6 uzat, serie sasiu ... la pretul de 12000 euro.
Mijlocul de transport a fost incadrat la pozitia tarifara 87.03.23.90 - autoturisme si alte autovehicule, in principal concepute pentru transportul persoanelor cu o capacitate cilindrica peste 1500 cmc dar de maximum 3000 cmc - uzate, conform Tarifului vamal de import al Romaniei pe anul 2005.
La data efectuarii operatiunii de import definitiv, valoarea in vama a semiremorcii importate a fost stabilita conform O.M.F. nr. 687/2001 privind aprobarea valorilor in vama, la valoarea de 7716 Euro.
Pentru aceasta operatiune de import, s-a constatat ca baza de impozitare a drepturilor vamale datorate a fost calculata in baza O.M.F. nr. 687/2001 desi valoarea facturata conform facturii externe era superioara valorilor prevazute de O.M.F. NR. 687/2001.
Astfel, in casuta 22 din declaratie - "moneda si valoarea total facturata" a fost inscrisa valoarea din facturile externe, iar in casuta 44 din declaratie a fost inscrisa valoarea de catalog conform O.M.F. nr. 687/2001 (mai mica decat valoarea facturata), rezultand o diferenta intre valoarea de tranzactie si baza de impozitare la 4284 Euro, diferenta care nu a fost taxata la import.
S-a constatat ca valoarea de intrare a fost eronat determinata, avand in vedere ca aceasta trebuia sa fie in concordanta cu factura externa in baza careia a fost achizitionat autoturismul conform O.M.F. nr. 1850/2004 privind registrele si formularele financiar-contabile. De asemenea, cu ocazia controlului ulterior, s-a constatat ca societatea nu a depus declaratia pentru valoarea in vama, asa cum ar fi fost obligata, astfel nu a fost precizata modalitatea de stabilire a valorii in vama pentru bunul vandut.
     In raport de dispozitiile art. 76, art. 77, art. 141 si art. 148 din Legea nr. 141/1997 privind Codul vamal al Romaniei s-a procedat la recalcularea drepturilor vamale datorate la import bugetului de stat consolidat prin rectificarea bazei de impozitare ca fiind valoarea de tranzactie, rezultand o diferenta de 8926 lei, ce consta din accize si T.V.A., suma de incasat la care s-au calculat dobanzi si majorari de intarziere in suma totala de 16781 lei, pana la data de 7 decembrie 2012.
In baza procesului-verbal de control nr. 35484 din 2 decembrie 2010 s-a emis Decizia de regularizare a situatiei privind obligatiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. .../3845/7 decembrie 2010 (din eroare inregistrata ca fiind emisa la 7octombrie 2010 - eroare care rezulta din inscrisurile depuse de parata D.R.A.O.V. Constanta, la dosar filele 202 - 208), prin care s-au stabilit diferente de obligatii fiscale datorate in vama, in cuantum de 8926 lei (reprezentand 5004 lei acciza si 3922 lei T.V.A.) la care s-au calculat dobanzi si majorari de intarziere legale in suma totala de 16.781 lei, pana la data de 7 decembrie 2012, data emiterii Deciziei de regularizare.
Referitor la sustinerile reclamantei in ceea ce priveste nesolutionarea plangerii prealabile, se constata ca, prin adresa D.R.A.O.V. Constanta nr. .../3865/08.12.2010 (inregistrata la sediul societatii cu nr. ... din 13.12.2010) au fost comunicate contestatoarei actele administrative de control si de impunere - procesul-verbal de control nr. ... din 02.12.2010 si DRS nr. .../3845/07.12.2010 (inregistrat din eroare la Registratura D.R.A.O.V. Constanta cu data de 07.10.2010), semnandu-se de primire pe confirmarea postala la data de 13.12.2010.
La data de 13.01.2011, contestatoarea a contestat actele administrative de mai sus dupa cum urmeaza:
     - plangere prealabila impotriva procesului-verbal de control nr. ... din 02.12.2010, plangere inregistrata la sediul D.R.A.O.V. Constanta cu nr. 1320/13.01.2011;
     - contestatie impotriva DRS nr. ../3845/07.12.2010 (inregistrat din eroare la Registratura D.R.A.O.V. Constanta cu data de 07.10.2010) - inregistrata la sediul D.R.A.O.V. Constanta cu nr. .../13.01.2011.
     Conform art. 7 din Legea contenciosului administrativ - Legea nr. 554/2004 "Inainte de a se adresa instantei de contencios administrativ competente, persoana care se considera vatamata intr-un drept al sau ori intr-un interes legitim printr-un act administrativ individual trebuie sa solicite autoritatii publice emitente sau autoritatii ierarhic superioare, daca aceasta exista, in termen de 30 de zile de la data comunicarii actului, revocarea, in tot sau in parte, a acestuia".
     In Titlul IX al Codului de procedura fiscala (art. 205 - 218) este reglementata procedura de solutionare a contestatiilor impotriva actelor administrative fiscale, procedura care este similara cu cea prevazuta de disp. art. 7 din Legea nr. 554/2004.
     Astfel, in temeiul art. 205 Cod proc. fiscala - Titlul IX "Solutionarea contestatiilor formulate impotriva actelor administrative fiscale" se prevede ca "impotriva titlului de creanta, precum si impotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestatie in conditiile legii. Contestatia este o cale administrativa de atac (...).
     In continuare, art. 209 alin. 1 stipuleaza: Contestatiile formulate impotriva deciziilor de impunere, a actelor administrative fiscale assimilate deciziilor de impunere, precum si a deciziilor pentru regularizarea situatiei emise in conformitate cu legislatia in materie vamala se solutioneaza dupa cum urmeaza:
     a) contestatiile care au ca obiect impozite, taxe, contributii, datorie vamala, precum si accesorii ale acestora, al caror cuantum este sub 1.000.000 lei se solutioneaza de catre organele competente constituite la nivelul directiilor generale unde contestatorii au domiciliul fiscal".
     Iar in conformitate cu prevederile art. 218 alin. 2 , "deciziile emise in solutionarea contestatiilor pot fi atacate de catre contestatar (...) la insanta de contencios administrative competenta".
     De asemenea, Ordinul nr. 7521/2006 pentru aprobarea Normelor metodologice privind realizarea supravegherii si controlului vamal ulterior prevede:
     Art. 79 - Decizia pentru regularizarea situatiei poate fi contestata conform procedurii prevazute in titlul IX din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, si instructiunilor pentru aplicarea acesteia, aprobate prin Ordinul presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr. 519/2005.
     Art. 80 - Impotriva procesului-verbal de control care cuprinde masuri ce nu se refera la o datorie vamala sau la diferente de alte impozite si taxe datorate in cadrul operatiunilor vamale, inclusiv accesorii, se poate formula plangere prealabila in conditiile art. 7 din Legea contenciosului administrativ nr. .../2004, cu modificarile ulterioare.
     Art. 81 - Plangerea prealabila formulata impotriva procesului-verbal de control, in conditiile prezentelor norme metodologice, este calea administrativa de atac, prin care se solicita autoritatii publice emitente reexaminarea procesului-verbal de control, in sensul revocarii acestuia".
     Asadar, procedura prealabila in conditiile art. 7 din Legea contenciosului administrativ nr. .../2004 se aplica numai actelor administrative fiscale - procesele-verbale de control - care nu se refera la o datorie vamala.
     Din analiza textelor de lege enuntate rezulta ca in ceea ce priveste plangerea prealabila impotriva procesului-verbal de control nr. .../02.12.2010, plangere inregistrata la sediul D.R.A.O.V. Constanta cu nr. .../13.02.2011, in mod correct organele autoritatii vamale nu au procedat la solutionarea acesteia, intrucat, acesta se refera la o datorie vamala sau la diferente de alte impozite si taxe datorate in cadrul operatiunilor vamale, inclusive accesorii.
In baza acestui proces-verbal de control s-a emis Decizia pentru regularizarea situatiei nr. .../3845/07.12.2010 (prin care s-a stabilit aceeasi datorie vamala, respective obligatiile fiscale in cuantum de 8926 constatata la controlul vamal ulterior, la care se adauga accesoriile fiscale aferente), la care s-a aplicat procedura de contestare prevazuta in titlul IX din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003, Directia Generala a Finantelor Publice Tulcea, procedand la solutionarea contestatiei prin Decizia nr. 8/01.02.2011.
In aceste conditii, se constata ca, in speta, nu suntem in prezenta unui refuz nejustificat de solutionare a cererii intrucat parata D.R.A.O.V. Constanta nu a avut competenta de solutionare a plangerii prealabile conform legii, de acest fapt contestatoarea fiind incunostiintata prin adresa D.R.A.O.V. Constanta nr. .../444/11.02.2011, prin care i s-a adus la cunostinta si faptul ca, in ce priveste datoria vamala in cauza a fost solutionata contestatia acesteia de catre D.G.F.P. Tulcea conform prevederilor Codului de procedura fiscala.
     In aceste conditii, este neintemeiat capatul de cerere privind obligarea paratei D.R.A.O.V. Constanta de a solutiona plangerea prealabila formulata de  reclamanta impotriva procesului-verbal de control nr. .../02 decembrie 2010, plangere prealabila inregistrata la DRAOV Constanta sub nr..../13.01.2011, ca nefondata, urmand a fi respins ca atare.
Instanta mai retine ca, pentru aceleasi considerente, este neintemeiata si exceptia de nelegalitate invocata de reclamanta cu privire la adresa nr. .../444/11.02.2011 emisa de parata D.R.A.O.V. Constanta, urmand a fi respinsa ca atare.
Referitor la exceptia lipsei calitatii procesuale pasive a D.G.F.P. Tulcea, aceasta este neintemeiata deoarece emitenta celor doua acte a caror anulare se solicita, procesul-verbal de control nr. ... din 2 decembrie 2010, si respectiv Decizia de regularizare nr. .../3845/7 decembrie 2010 sunt emise de parata D.R.A.O.V. Constanta, iar refuzul de a solutiona plangerea, considerat de reclamanta ca fiind nejustificat, apartine tot paratei D.R.A.O.V. Constanta.
Cat priveste solicitarea reclamantei, de anulare a celor doua acte, procesul-verbal de control si decizia de regularizare, acesta este inadmisibil, in conditiile in care reclamanta nu a inteles sa conteste si Decizia nr. .../01.02.2011 emisa de D.G.F.P. Tulcea, prin care s-a solutionat contestatia formulata de reclamanta impotriva celor doua acte conform art. 218 Cod proc. civ.

1