Contestatie la executare. Titlu executoriu reprezentat de act de creanta fiscal, necontestat in termen. Inadmisibilitatea analizarii apararilor de fond indreptate impotriva actului de creanta devenit titlu executoriu

Prin cererea inregistrata sub nr pe rolul Tribunalului Olt la 07.04.2009, sub nr. 1520/104/2009, contestatoarea SC C S I SRL a solicitat in contradictoriu cu intimata A F P ca prin hotararea ce se va pronunta sa se dispuna: anularea actelor de executare ce constituie obiectul dosarului de executare nr.   7793, respectiv a somatiei nr.  28/30/1/2009/1347 si a titlului executoriu nr. 20370/03.03.2009.
In baza art. 403 alin. 1 C. pr. civila,  s-a solicitat suspendarea executarii silite pana la solutionarea contestatiei, iar in baza art. 93 C. pr. civila.
In motivarea contestatiei, s-a aratat ca in perioada 02.02.2009-20.02.2009, societatea contestatoare a fost supusa unui control fiscal avand ca obiectiv verificarea modului de constituire, inregistrare, declarare si virare a obligatiilor aferente bugetului de stat, la 31.12.2008;impozit profit dividende;impozit pe venit salarii iunie 2006- decembrie 2008; contributii de asigurari sociale datorate de angajator;contributia individuala de asigurari sociale retinute de la asigurat;contributii de asigurari sociale pentru accidente si boli profesionale;contributia de asigurari sociale pentru somaj datorata de angajator;contributia individuala de asigurari pt. somaj retinuta de la asigurati; contributie  datorata de  angajator pt.  Fond  de  garantare pt.  plata creantelor sociale;contributia pt. asigurari de sanatate datorata de angajator,contributia pt. asigurari de sanatate retinuta de la asigurati,contributia datorata de angajator pt. asigurari sociale de sanatate si pt.
concedii si indemnizatii.impozit pe veniturile din salarii si asimilate salariilor.
In urma verificarilor efectuate, s-a stabilit ca societatea contestatoare si-a indeplinit in parte obligatiile. In ceea ce priveste unele obligatii prevazute de lege, agentii constatatori au apreciat ca acestea nu au fost indeplinite sau indeplinite necorespunzator, motiv pentru care s-a emis decizia de impunere nr. 97/25.02.2009 care constituie titlul de creanta, precum si celelalte acte care au stat la baza emiterii acestuia si impotriva carora s-a facut contestatie in baza art. 205, 206 C. pr. fiscala, criticandu-se sub aspectul nelegalitatii si netemeiniciei, contestatie ce s-ar afla in curs de solutionare.
In ceea ce priveste impozitul pe profit la cheltuieli cu combustibil si deplasari, s-a mentionat faptul ca titlul de creanta emis pentru suma de 89191 lei    
plus majorari in cuantum de 6096 lei este netemeinic. Astfel, s-a retinut ca in cauza ar fi incidente dispozitiile art. 21 alin. 4 lit. f). din Legea nr. 571/2003, in sensul ca nu sunt deductibile cheltuielile inregistrate in contabilitate care nu au la baza un document justificativ potrivit legii prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii in gestiune, apreciindu-se ca societatea contestatoare  nu prezinta documente justificative    de natura  sa   dovedeasca   cheltuielile   ocazionate  de  achizitionarea combustibilului si cele generate de depIasari.
Dar, in raport de inscrisurile puse la dispozitia agentilor constatatori, dar atasate si contestatiei, potrivit sustinerilor contestatoarei, rezulta in mod cert si fara dubii ca, cheltuielile cu pricina se justifica si fac dovada efectuarii operatiunilor pretinse.
S-a sustinut ca bonurile fiscale fac dovada cantitatii de combustibil intrucat ele atesta cantitatea estimata in litri, pretul si cuprind toate celelalte elemente de identificare de natura sa contribuie la valabilitatea fiecarui astfel de inscris, astfel ca in mod gresit agentul constatator  le-a inlaturat  pe motiv ca nu sunt stampilate si nu au inscrise denumirea cumparatorului si nr. de inmatriculare a vehiculului, desi ele contin si aceste elemente.
  S-a mai sustinut si faptul ca potrivit Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, respectiv H.G. nr. 44/2004 cu modificarile ulterioare atunci cand se analizeaza dispozitiile art. 21 alin. 4 lit. f, se statueaza faptul ca, cheltuielile inregistrate in contabilitate se realizeaza in mod cronologic si sistematic pe baza inscrisurilor ce dobandesc calitatea de document justificativ.
Prin urmare, legiuitorul atunci cand vorbeste de "document justificativ" are in vedere inscrisuri ce cuprind elemente de natura sa faca dovada operatiunii efectuate, fara sa prevada expres care sa fie aceste elemente. Asadar, din interpretarea dispozitiilor legale invocate rezulta ca dobandeste calitatea de document justificativ orice inscris care cuprinde suficiente date de natura sa evidentieze operatiunea pentru care a fost emis.
 In ceea ce priveste cheltuielile ocazionate de deplasari, acestea sunt justificate de ordine de deplasare, dar si in privinta lor s-a apreciat gresit ca acestea nu sunt completate corespunzator.
 In acest context, sustine contestatoarea ca se impune sa se aprecieze ca suma calculata cu titlu de impozit pe profit suplimentar este nelegala si netemeinica, aceasta fiind stabilita fara a exista o baza legala si reala care sa o justifice.
 S-a cerut instantei, sa se constate si ca este incorect si calculul penalitatilor de intarziere, deoarece in decizia de impunere se "apreciaza" ca se datoreaza un impozit pe profit in cuantum de 11.859 lei plus penalitati de 6096 lei, desi in raportul de inspectie fiscala se retine ca din cei 11.859 lei a fost achitata suma de 2.939 lei.
 Mai sustine contestatoarea ca, contestand decizia nr.113/19.12.2008, precum si titlul executoriu emis in baza acestei decizii de impunere, a demonstrat faptul ca pentru produsele chimice fabricate nu  datoreaza accize, iar fata de aceasta imprejurare in mod implicit nu i se pot pretinde si  calcula TVA si nici  dobanzi/ penalitati de intarziere.
 Contestatoarea a invocat si dispozitiile art. 175 alin. 4 din Codul Fiscal care statueaza ca : "produsele energetice, altele decat cele de la alin. (3), sunt supuse unei accize daca sunt destinate a fi utilizate, puse in vanzare ori utilizate drept combustibil pentru incalzire sau combustibil pentru motor. Nivelul accizei va fi fixat in functie de destinatie, la nivelul aplicabil combustibilului pentru incalzire sau combustibilului pentru motor echivalent". Din interpretarea acestui text rezulta per a contrario, in opinia contestatoarei ca produsele energetice, altele decat cele expres prevazute la alin. 3 al textului de lege mentionat, care sunt utilizate in alte scopuri decat combustibil pentru incalzire sau combustibil pentru motor,  nu sunt supuse unei accize.
 Mai sustine contestatoarea ca avand in vedere textele de lege invocate si situatia de fapt reala,  considera ca  in mod nelegal si netemeinic  a fost obligata la plata de accize si implicit la plata de TVA calculat la accizele pretins datorate, plus penalitati de intarziere.
     A mai aratat contestatoarea privitor la TVA-ul calculat la impozitul pe profit suplimentar,  ca nici pe acesta nu il datoreaza pentru motivele deja aratate si nici pe   veniturile din dividende, precum si din celelalte debite stabilite prin somatie si titlul executoriu contestate,  astfel ca se impune admiterea contestatiei, anularea  actelor de executare ce constituie obiectul dosarului de executare nr. 7793, a somatiei nr. 28/30/1/2009/1386 si a titlului executoriu nr. 97/23.03.2009.
 In drept cererea a fost intemeiata pe dispozitiile art. 172,173 C. pr. fiscala art. 403 alin. 1 C. pr. civila si s-a timbrat legal
  In dovedirea cererii s-au depus un exemplar al contestatiei pentru comunicare, copii somatie nr. 28/30/1/2009/1386, titlu executoriu nr. 97/23.03.2009.
           La 30.04.2009, intimata AFP Slatina a depus  intampinare la contestatia formulata de catre contestatoare.
S-a sustinut ca A F P detine calitatea de organ de executare silita careia ii sunt aplicabile dispozitiile O.G 92/2003 - rep. Privind Codul de Procedura Fiscala, lege speciala in materia executarii silite fata de oricare alte dispozitii referitoare la executare.
In acest sens, organele de executare fiscale au emis, in baza art.145, alin.1 din O.G 92/2003 privind Codul de Procedura Fiscala-republicata: somatia nr.28/30/1/2009/1347 insotita de titlul executoriu nr.20370/03.03.2009. pe care contestatoarea a inteles sa le conteste.
Executarea silita a fost inceputa in baza Deciziei de impunere nr.113/19.12.2008 privind obligatiile fiscale suplimentare de plata si a Deciziei de instituire masuri asiguratorii nr.114/19.12.2008 transmisa de catre Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale Craiova cu adresa nr.45760/19.12.2008 intimatei in vederea punerii in executare.
Faptul ca contestatoarea a inteles sa conteste Decizia nr.113/19.12.2008 emisa de Directia Regionala pentru Accize si Operatiun Vamale Craiova, nu are nici o relevanta in cauza de fata, intrucat conform art.215. alin.1 din O.G 92/2003 - rep.privind Codul de Procedura Fiscala:"(1) Introducerea contestatei pe cale administrativa de atac nu suspenda executarea actului administrativ fiscal.
S-a sustinut si faptul ca se invoca de catre contestatoare aparari de fond impotriva Deciziei mentionate anterior, insa acestea nu pot fi analizate in cadrul contestatiei la executare, avand in vedere dispoz. art.399, alin.(3) din Codul de Procedura Civila.
Prin sentinta civila nr. 396 pronuntata la 19 mai 2009, Tribunalul Olt a admis exceptia necompetentei materiale a instantei investite de contestatoare, exceptie invocata de intimata si a declinat competenta solutionarii pricinii in favoarea Judecatoriei Slatina.
La 14.04.2009 contestatoarea a depus tot pe rolul Tribunalului Olt sub nr. 1595/104/2009 contestatie la executare in contradictoriu cu aceeasi intimata, prin care a solicitat anularea actelor de executare emise in dosarul nr. 7793, a somatiei de executare nr. 28/30/1/2009/1386 si a titlului executoriu nr. 97/23.03.2009.
Si impotriva acestor acte de executare contestatoarea a invocat aceleasi motive, invocate si in contestatia la executare indreptata impotriva somatiei nr. 28/30/1/2009/1347 si a titlului executoriu nr. 20370/03.03.2009, contestate in dosarul nr. 1520/104/2009, cauza declinata spre solutionare Judecatoriei Slatina prin sentinta nr. 396/19.05.2009.
Intimata Administratia Finantelor Publice a depus intampinare prin care a invocat exceptia necompetentei materiale a Tribunalului Olt, intemeiata pe Decizia Inaltei Curti de casatie si Justitie nr. XIV/2007 data in interpretarea aplicarii art. 172 din Codul de procedura fiscala, iar pe fond a solicitat respingerea contestatiei ca neintemeiata, motivat de faptul ca impotriva titlului de creanta - act fiscal, necontestat nu pot fi invocate aparari de fond in cadrul contestatiei la executare, potrivit dispozitiilor art. 399 pct. 3 C.proc.civ.
Prin sentinta civila nr. 432/29.05.2009 Tribunalul Olt a admis exceptia necompetentei materiale invocata de intimata si a declinat competenta de solutionare si a acestei contestatii in favoarea Judecatoriei Slatina.
Contestatoarea a invocat in dosarul nr. 5862/311/2009 in care s-a inregistrat contestatia la executare declinata prin sentinta civila 432/29.05.2009, exceptia de conexitate intemeiata pe dispoz. art. 163 C.proc.civ.
Urmare a admiterii exceptiei invocate de contestatoare, cauza a fost conexata la aceea care formeaza obiectul dosarului nr. 4938/311/2009 si in care a fost inregistrata contestatia la executare declinata aspre solutionare prin sentinta Tribunalului Olt nr. 396/19.05.2009.
Analizind   contestatiile, in raport  de  sustinerile  reciproce  ale partilor,  de   actele  si  lucrarile  dosarelor  si  de  dispozitiile  legale  incidente  in speta  dedusa  judecatii, art.399-401, art 409 alin 4 c  pr civ si art.140  alin 1, art 116, 137  art 21 coroborat cu 168 (3) din OG92/2003 cu modificarile ulterioare si pct. 107.1 din Normele metodologice de aplicare a prevederilor Codului de procedura fiscala, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 1.050/2004,  instanta  le-a considerat neintemeiate  si  au fost  respinse prin sentinta civila nr. 6316 pronuntata la 03.12.2009 in dosarul nr. 4938/311/2009.
Pentru a  aprecia  astfel, instanta  a  avut in vedere  ca potrivit  dispoz.art.399  c  pr.civ. impotriva  executarii silite , precum si impotriva  oricarui act de  executare  se  poate face  contestatie  de  catre  cei  interesati  sau vatamati prin executare, insa   potrivit  alin..(3) din acelasi  articol  sus mentionat, numai in cazul in care  executarea  silita  se   face  in temeiul unui  titlu  executoriu care  nu este  emis de  o instanta  judecatoreasca, se  pot  invoca   in contestatia la executare  aparari de  fond   impotriva  titlului  executoriu, daca  legea  nu prevede  in acest  scop  o alta  cale de  atac.
         Pornind de la dispozitiile cu caracter explicativ cuprinse in pct. 107.1 din Normele metodologice de aplicare a prevederilor Codului de procedura fiscala, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 1.050/2004,  sunt  titluri de creanta fiscala:
    "a) decizia de impunere emisa de organele competente, potrivit legii;
    b) declaratia fiscala, angajamentul de plata sau documentul intocmit de platitor prin care acesta declara obligatiile fiscale, in cazul in care acestea se stabilesc de catre platitor, potrivit legii;
    c) decizia prin care se stabileste si se individualizeaza suma de plata, pentru creantele fiscale accesorii, reprezentand dobanzi si penalitati de intarziere, stabilite de organele competente;
    d) declaratia vamala, pentru obligatiile de plata in vama;
    e) documentul prin care se stabileste si se individualizeaza datoria vamala, inclusiv accesorii, potrivit legii;
    f) procesul-verbal de constatare si sanctionare a contraventiei, intocmit de organul prevazut de lege, pentru obligatiile privind plata amenzilor contraventionale;
    g) ordonanta procurorului, incheierea sau dispozitivul hotararii instantei judecatoresti ori un extras certificat intocmit in baza acestor acte in cazul amenzilor, al cheltuielilor judiciare si al altor creante fiscale stabilite, potrivit legii, de procuror sau de instanta judecatoreasca."
De asemenea, instanta a avut in vedere si faptul ca titlul de creanta fiscala necontestat in termen devine titlu executoriu si in baza sa se poate proceda la executarea silita atunci cand debitorul nu-si executa de buna voie obligatiile de plata instituite in sarcina sa si cuprinse in titlul de creanta si titlul executoriu.
    Pe de alta parte, prin art. 41 din Codul de procedura fiscala, actul administrativ fiscal este definit ca fiind "actul emis de organul fiscal competent in aplicarea legislatiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor si obligatiilor fiscale".
    In ceea ce priveste titlul executoriu fiscal, prin art. 137 alin. (2) din Codul de procedura fiscala se prevede ca "Titlul de creanta devine titlu executoriu la data la care creanta fiscala este scadenta prin expirarea termenului de plata prevazut de lege sau stabilit de organul competent ori in alt mod prevazut de lege".
    Titlul executoriu fiscal trebuie sa cuprinda, potrivit art. 137 alin. (5) din Codul de procedura fiscala, pe langa elementele precizate la art. 43 alin. (2) din acelasi cod, necesare pentru actul administrativ fiscal, urmatoarele: codul de identificare fiscala, domiciliul fiscal, precum si orice alte date de identificare, cuantumul si natura sumelor datorate si neachitate, temeiul legal al puterii executorii a titlului.
    In art. 169 din Codul de procedura fiscala, republicat, cu modificarile si completarile ulterioare, prin care este reglementata contestatia la executare silita, se prevede, la alin. (1), ca "Persoanele interesate pot face contestatie impotriva oricarui act de executare efectuat cu incalcarea prevederilor prezentului cod de catre organele de executare, precum si in cazul in care aceste organe refuza sa indeplineasca un act de executare in conditiile legii", iar la alin. (3) se adauga precizarea potrivit careia "Contestatia poate fi facuta si impotriva titlului executoriu in temeiul caruia a fost pornita executarea, in cazul in care acest titlu nu este o hotarare data de o instanta judecatoreasca sau de alt organ jurisdictional si daca pentru contestarea lui nu exista o alta procedura prevazuta de lege".
In ceea ce o priveste pe contestatoare, in contestatia inregistrata sub nr. 1520/104/2009 la Tribunalul Olt contesta titlul executoriu nr. 20370/03.03.2009, iar in cel inregistrat sub nr. 1595/104/2009 titlul executoriu nr. 97/23.03.2009, invocand aparari de fond impotriva titlurilor de creanta devenite titluri executorii prin necontestarea lor sau mai precis urmare a procedurii contestatiei administrative, asa incat ele nu pot face obiectul analizei in procedura contestatiei la executare propriu-zisa, aleasa de contestatoare.
Altfel spus, la baza celor doua titluri executorii stau doua titluri de creanta fiscala, respectiv decizia de impunere nr. 113/26.12.2008 sumele avand termen de plata la 20.01.2009 (data dupa care aceasta a devenit titlu executoriu) si respectiv decizia de impunere nr. 97/27.02.2009 cu termen de plata la 20.03.2009 (data dupa care si acest titlu de creanta fiscala a devenit titlu executoriu).
Asadar cele doua titluri de creanta -devenite titluri executorii prin necontestarea lor in procedura speciala prevazuta de art 108 din OG 92/2003, au fost puse in executare silita de catre intimata ca organ de executare a creantelor bugetare cu respectarea dispoz. art. 141 si urm. C.proc.fisc., prin emiterea somatiilor de executare nr. 28/30/1/2009/1386 si nr. 28/30/1/2009/1347, acte de executare legale si temeinice ce au fost mentinute prin respingerea contestatiilor indreptate impotriva lor.