Exigenta motivarii masurii luate printr-un act administrativ este necesara pentru verificarea legalitatii acestuia.

Prin sentinta civila nr. 4647/CA/07 septembrie 2012 pronuntata de Tribunalul Brasov - sectia a II civila, de contencios administrativ si fiscal in dosarul nr. 13918/62/2011 s-a admis actiunea formulata de reclamanta H L in contradictoriu cu parata Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale B si in consecinta:
S-au dispus anularea Deciziei nr. 8638/11.05.2010 si a Procesului verbal nr. 212/12.05.2010 emise de parata.
Parata a fost obligata sa plateasca reclamantei suma de 1279,3 lei cheltuieli de judecata.
Pentru a pronunta aceasta solutie, instanta de fond a retinut urmatoarele considerente:
Prin cererea de chemare in judecata s-a solicitat sa se dispuna anularea deciziei nr. 8638/11.05.2010, prin care a fost respinsa contestatia formulata impotriva procesului - verbal nr. 212/12.04.2011 prin care s-au calculat accesorii aferente obligatiilor suplimentare stabilite prin decizia pentru regularizare a situatiei nr. 19941 din 30.11.2010 si anularea procesului - verbal nr. 212 din 12.04.2010, prin care s-au calculat accesorii aferente obligatiilor fiscale suplimentare stabili te prin decizia pentru regularizare a situatiei nr. 19941 din 30.11.2010.
In decizia de regularizare sus indicata s-a mentionat suma totala de plata de 24.581 lei, suma achitata integral de reclamanta asa cum se mentioneaza in adresa nr. 4615/15.03.2011 emisa de parata (fila 41 la dosar).
Cu toate acestea, la data de 12.04.2011 parata a emis procesul-verbal nr. 212, prin care a calculat dobanzi si penalitati aferente sumelor stabilite in titlul executori (decizia pentru regularizare a situatiei nr. 19941/30.11.2010, privind obligatiile suplimentare stabilite de controlul vamal) in cuantum total de 4.334 lei.
Impotriva acestui proces - verbal s-a formulat contestatie, care a fost solutionata prin decizia nr. 8638/11.05.2010, contestatia fiind respinsa (filele 8 si 29 la dosar).
In procesul verbal sus indicat s-a mentionat ca accesoriile din acest proces verbal s-au calculat „Pentru neachitarea la scadenta/termen de plata a obligatiilor fiscale in sarcina debitorului H L din localitatea V, B-dul M…  mentionate in titlul executonu emis de D.R.A.O.V.B”.
Asa cum s-a mentionat in Decizia nr. 8638/11.05.2011 emisa de parata (fila 5 la dosar) „Decizia de regularizare a situatiei nr.19941/3011.2010 i-a fost comunicata la
data de 03.12.2010, iar in baza prevederilor art. 111 din O.G. 92/2003 republicata, data scadentei la plata a drepturilor bugetare a fost 05.01.2011” si ca „Accesoriile (dobanzile) au fost actualizate deoarece acestea se datoreaza inclusiv pentru perioada cuprinsa intre data incheierii titlului de creanta si data achitarii efective a creantei principale”.
In sustinerea afirmatiilor paratei s-a indicat dispozitiile art. 120 alin. 2 din OG nr. 92/2003 care prevad ca „Pentru diferentele suplimentare de creante fiscale rezultate din corectarea declaratiilor sau modificarea unei decizii de impunere, dobanzile se datoreaza incepand cu ziua imediat urmatoare scadentei creantei fiscale pentru care s-a stabilit diferenta si pana la data  stingerii acesteia inclusiv”.
Textul legal sus indicat a avut in vedere doar cazurile in care se calculeaza diferente de plata pentru o creanta initiala, iar in cauza desi s-a emis o astfel de decizie de regularizare – DRS nr. 19941/30.11.2010 (fila 10 la dosar) nu se stie care este „creanta initiala” si care este scadenta acesteia,  in lipsa unor astfel de mentiuni,  instanta neputand cenzura actul administrativ fiscal in litigiu, respectiv Procesul verbal nr. 212/12.04.2010 emis de parata.
Procesul verbal sus indicat nefiind motivat in fapt, iar motivarea in drept fiind una extrem de generala - dispozitiile art. 120 fiind indicate doar Decizia nr. 8638/2011 de solutionare a contestatiei reclamantei -, acest act administrativ fiscal a fost anulabil.
Fata de cele aratate mai sus, instanta a constatat ca actul supus controlului sau nu
este motivat, iar motivarea reprezinta o obligatie generala, aplicabila oricarui act
administrativ si fiscal.
Motivarea reprezinta o conditie de legalitate externa a actului, care face obiectul
unei aprecieri, in concreto, dupa natura acestuia si contextul adoptarii sale. Obiectivul sau
este prezentarea intr-un mod clar si neechivoc a rationamentului institutiei emitente a
actului.
S-a apreciat in literatura si practica de specialitate ca motivarea urmareste o dubla
finalitate. Ea a indeplinit in primul rand o functie de transparenta in profitul
beneficiarilor actului, care vor putea, astfel, sa verifice daca actul este sau nu intemeiat.
A permis, de asemenea, instantei sa indeplineasca controlul sau jurisdictional.
Obligatia de motivare joaca un rol deosebit de important, in special in cadrul
controlului puterii discretionare.
Exigenta motivarii permite reconstituirea rationamentului efectuat de autorul
actului pentru a ajunge la adoptarea acestuia. Ea trebuie sa figureze chiar in cuprinsul
actului si sa fie realizata de autorul sau.
A motiva implica a face cunoscute cu claritate elementele de fapt si de drept care
permit intelegerea deciziei si aprecierea legalitatii sale. Importanta acestei exigente
depinde in mod considerabil de natura actului, de contextul juridic in care el intervine,
precum si de interesele pe care destinatarii ar putea sa le aiba in primirea acestor
explicatii.
In speta, motivarea actului administrativ contestat trebuia realizata in mod
detaliat, intrucat numai in acest mod instanta putea realiza un control al legalitatii si
temeiniciei acestuia.
Cum parata nu a indeplinit aceste cerinte in procesul verbal in litigiu, a fost admisa actiunea formulata de reclamanta H L si au fost anulate procesul verbal nr. 212/12.05.2010 si Decizia nr. 8638/11.05.2010 de solutionare a contestatiei reclamantei, acte emise de parata Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale B.
Instanta de fond a tinut cont si de dispozitiile art. 274 Cod procedura civila.
Impotriva acestei sentinte a declarat recurs, in termen legal, parata Autoritatea Nationala a Vamilor, reprezentata de Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale B, solicitand admiterea recursului, modificarea sentintei atacate in sensul respingerii actiunii.
In motivare recurenta a aratat ca motivarea hotararii nu corespunde cerintelor art. 261 alin. 1 pct. 5 Cod  procedura civila, instanta de fond retinand doar motivele expuse de reclamanta in cererea de chemare in judecata.
Recurenta a sustinut ca prevederile legislatiei vamale sunt clare cu privire la momentul nasterii datoriei vamale si cu privire la calculul accesoriilor.
Recurenta a precizat ca procesul verbal de calcul accesorii este un formular tipizat, emis in conditiile legii, in speta OMF nr. 585/2005, care are rubrici referitoare la titlu executoriu, la perioada pentru care se calculeaza accesorii, etc.
Totodata, se contureaza faptul ca orice act, indiferent de denumirea acestuia, prin care sunt individualizate accesoriile aferente neachitarii in termenul de scadenta a titlului de creanta principala nu constituie si nu are caracterul unui act de executare silita ci a unui act administrativ fiscal. S-a subliniat ca accesoriile se calculeaza de drept pentru fiecare zi de intarziere la plata creantei bugetare, conform art. 120 din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003.
Accesoriile (dobanzile) au fost actualizate deoarece acestea se datoreaza inclusiv pentru perioada cuprinsa intre data incheierii titlului de creanta si data achitarii efective a creantei principale. Este o situatie cu caracter special, derogatorie de la principiul neretroactivitatii accesoriilor fata de comunicarea titlului de creanta, situatie reglementata limitativ si expres de art. 120 alin. 2 din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003. Astfel, in cazurile in care sunt constatate diferente de plata pentru o creanta initiala, momentul de la care se calculeaza dobanzile este reprezentat de data scadentei creantei initiale, urmand ca acestea sa curga pana la data achitarii efective, indiferent de momentul comunicarii titlului prin care au fost constatate diferentele si indiferent de termenul de plata aferent acestuia.
Intimata H L a depus la dosar intampinare prin care a solicitat respingerea recursului.
Aceasta a aratat ca sentinta recurata indeplineste cerintele impuse de art. 261 alin. 1 Cod  procedura civila.
Intimata a sustinut ca in mod corect au fost anulate procesul verbal nr. 212/12.04.2010 prin care s-au calculat accesorii aferente obligatiilor fiscale suplimentare si decizia nr. 8638/11.05.2010 prin care s-a respins contestatia formulata impotriva acestui proces verbal.
Intimata a precizat ca aceste acte sunt lovite de nulitate absoluta deoarece nu contin elementele prevazute de lege pentru a produce efecte juridice, fiind totodata intocmite si cu incalcarea normelor legale in materie, astfel:
- nu a fost mentionata data scadentei la plata, stabilita conform dispozitiilor art. 111 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, in functie de data comunicarii titlului executoriu;
- nu a fost mentionat numarul de zile intarziere, calculate in functie de data scadentei la plata si data platii efective, atat pentru calculul dobanzilor, cat si pentru calculul penalitatilor de intarziere;
- nu a fost mentionat procentul aplicat pentru calculul dobanzilor si nici cel aplicat pentru calculul penalitatilor de intarziere, cu atat mai mult cu cat procentul pentru calculul penalitatilor de intarziere este diferit in functie de numarul de zile intarziere (5% sau 15%);
- nu a fost motivata in fapt si drept calcularea accesoriilor (dobanzi si penalitati de intarziere) in conditiile in care, prin adresa nr. 4615/15.03.2011 recurenta a comunicat intimatei faptul ca a achitat suma de 24.581 lei, din care taxe vamale 3.7119 lei; TVA 5.919 lei; accize 14.507 lei si accesorii 444 lei, precizand ca suma reprezinta plata integrala a obligatiilor stabilite prin decizia pentru regularizare a situatiei nr. 19941/30.11.2010. Mai mult, intimata a achitat chiar in plus suma de 267 lei, fata de titlu executoriu, aspect care rezulta din chitantele depuse in copie certificata la dosar.
- nu au fost respectate dispozitiile legale privind termenele de la care se pot calcula accesorii in cazul obligatiilor fiscale stabilite suplimentar, daca acestea nu ar fi fost achitate in termenul legal, si anume:
Dispozitiile art. 111 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata/ prevad urmatoarele:
„(2) Pentru diferentele de obligatii fiscale principale si pentru obligatiile - fiscale accesorii,
stabilite potrivit legii, termenul de plata se stabileste in functie de data comunicarii acestora, astfel:
a) daca data comunicarii este cuprinsa in intervalul 1-15 din luna, termenul de plata este pana la data de 5 a lunii urmatoare;
b) daca data comunicarii este cuprinsa in intervalul 16 - 31 din luna, termenul de plata este pana la data de 20 a lunii urmatoare".
Din examinarea actului atacat (coloana reprezentand perioada pentru care s-a calculat
accesoriu), rezulta ca data de la care recurenta a inceput calculul accesoriilor este data de
01.12.2010 iar din dovada de primire rezulta ca titlul executoriu a fost primit in data de
02.12.2010, ceea ce demonstreaza ca actul este anulabil, intrucat a fost intocmit cu
nerespectarea dispozitiilor legale sus-mentionate, obligatiile fiscale calculate (dobanzi si
penalitati de intarziere) fiind nelegale.
Referitor la calculul penalitatilor de intarziere, dispozitiile art. 1201 din O.G. nr. 92/2003, privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, prevad urmatoarele:
„(1) Plata cu intarziere a obligatiilor fiscale se sanctioneaza cu o penalitate de intarziere
datorata pentru neachitarea la scadenta a obligatiilor fiscale principale.
(2) Nivelul penalitatii de intarziere se stabileste astfel:
a) daca stingerea se realizeaza in primele 30 de zile de la scadenta, nu se datoreaza si nu se calculeaza penalitati de intarziere pentru obligatiile fiscale principale stinse;
b) daca stingerea se realizeaza in urmatoarele 60 de zile, nivelul penalitatii de intarziere
este de 5% din obligatiile fiscale principale stinse;
c) dupa implinirea termenului prevazut la lit. b), nivelul penalitatii de intarziere este de
15% din obligatiile fiscale principale ramase nestinse".
Din analiza datelor mentionate in coloana reprezentand perioada pentru care s-a calculat accesoriu, din actul atacat, rezulta ca penalitatile de intarziere au fost calculate pentru perioada 15.10.2010 - 20.01.2011 ori, asa cum intimata a demonstrat prin probele si temeiurile de drept sus-mentionate si cum a confirmat chiar recurenta in decizia de solutionare a contestatiei, data scadentei la plata a obligatiilor principale a fost 05.01.2011, rezultand astfel ca actul atacat a fost incheiat cu incalcarea normelor legale, ceea ce duce la anularea acestuia, intrucat au fost stabilite obligatii fiscale (dobanzi si penalitati de intarziere) neconforme cu dispozitiile legale.
Examinand cauza prin prisma motivelor invocate si a dispozitiilor art.3041 Cod procedura civila, instanta de control judiciar constata ca recursul promovat impotriva sentintei civile nr. 4647/CA/7 septembrie 2012 a Tribunalului Brasov este nefondat.    
Curtea constata ca sentinta recurata cuprinde toate elementele prevazute de art. 261 alin. 1 Cod  procedura civila, dezvoltand pe larg motivele de fapt si de drept care au determinat pronuntarea solutiei atacate.
Cu privire la fondul litigiului, Curtea constata ca in mod corect instanta de fond a dispus anularea procesului verbal nr. 212/12.04.2010 prin care s-au calculat accesorii aferente obligatiilor fiscale suplimentare si deciziei nr. 8638/11.05.2010.
Procesul verbal nr. 212/12.04.2010 privind calculul accesoriilor (dobanzi si penalitati de intarziere) aferente obligatiilor fiscale stabilite in sarcina intimatei nu a fost motivat, fiind in fapt completat un formular tipizat, ce nu permite analizarea rationamentului avut in vedere de emitentul acestui act administrativ fiscal.
Ori, asa cum a retinut si instanta de fond exigenta motivarii masurii luate printr-un act administrativ este necesara pentru a verifica legalitatea acestuia.
In speta se impunea indicarea debitului principal, a datei la care acesta a devenit scadent, a perioadei de intarziere in achitarea creantei principale, a modului de calcul al accesoriilor si a temeiului legal.
Mai mult, decizia de regularizare a situatiei nr. 19941/30.11.2010, invocata in procesul verbal contestat, i-a fost comunicata intimatei la data de 3.12.2010, termenul scadent pentru plata obligatiilor fiscale cuprinse in acest act administrativ fiscal fiind 5.01.2011, potrivit art. 111 din OG nr. 92/2003.
Sustinerile recurentei potrivit carora accesoriile se calculeaza de drept sunt neintemeiate, contribuabilul avand dreptul de a cunoaste debitul fiscal stabilit in sarcina sa si de a contesta acest debit in situatia in care nu este de acord cu suma calculata.
Pentru aceste considerente, constatand ca motivele de recurs invocate sunt nefondate, Curtea in temeiul art. 312 alin. 1 Cod  procedura civila, va respinge recursul promovat de recurenta Autoritatea Nationala a Vamilor, reprezentata de Directia Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale B impotriva sentintei civile nr. 4647/CA/7 septembrie 2012 a Tribunalului Brasov.

Decizia nr. 1718/R/4 aprilie 2013,  Dosar nr. 13918/62/2011, redactat judecator CEC